發布時間：2024-01-29 17:34:19
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的稅收的基本原則樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
【關鍵詞】稅法基本原則理論基礎現實根據歷史依據
法律原則是一個部門法存在的根本，任何部門法如不能歸納、總結出若干自己的法律原則，而只依賴于某種價值取向，則難以構造出一套嚴密、周全的理論和相應的體系。稅法基本原則是一定社會關系在稅收法制建設中的反映，其核心是如何稅收法律關系適應一定生產關系的要求。稅法基本原則是稅法建設中的主要理論問題，對此問題的研究不但有重要的理論意義，而且對我國的稅收法制建設還有著重要的意義。本文試圖對我國稅法基本原則的形成與發展的基礎和依據作以探討。
一、關于我國稅法基本原則的各種觀點
關于稅法基本原則的定義，有人認為“稅法基本原則是指一國調整稅收關系的基本規律的抽象和概括，亦是一國一切社會組織和個人，包括（征稅）雙方應普遍遵循的法律準則。”也有人認為“稅法的基本原則是規定或寓意于法律之中，對稅收立法、稅收守法、稅收司法和稅法法學研究具有指導和適用解釋的根本指導思想和規則。”
對于稅法的基本原則的內容，我國學者觀點不一，論述頗多。1986年劉隆亨教授最早提出“稅法制度建立的六大基本原則”。進入九十年代以來，一些學者開始借鑒和參考西方稅法基本理論，將西方稅法的四大基本原則，即稅收法定原則、稅收公平原則、社會政策原則和社會效率原則介紹到我國，研究如何確立我國稅法的基本原則，到目前為止，僅從數量上看，我國學者對稅法基本原則的概括就有三原則說、四原則說、五原則說、六原則說等四種，即使所主張的原則數目相等，不同的學者對各原則的表述、概括又不僅相同。徐孟洲教授根據價值取向將稅法基本原則區分為稅法公德性原則和稅法政策性原則。稅法公德性原則涵蓋以下內容：（1）保障財政收入原則、（2）無償征收原則、（3）公平征收原則、（4）法定征收原則、（5）維護國家原則。稅法政策性原則包括稅法效率原則、稅法宏觀調控原則。而劉劍文教授將稅法基本原則界定為稅收法定原則、稅收公平原則、稅收效率原則。還有學者認為稅法基本原則包括稅收法定主義原則、稅收公平主義原則、稅收民主主義原則。稅法學界對稅法基本原則的研究意見歸納起來有十幾項之多：（1）財政原則、（2）稅收法定原則、（3）稅收公平原則、（4）稅收效率原則、（5）社會政策原則、（6）實質征稅原則、（7）合理征稅原則、（8）平等征稅原則、（9）普遍納稅原則、（10）簡便征稅原則、（11）稅收重型原則、（12）宏觀調控原則、（13）無償財政收入原則、（14）保障國家和經濟利益原則、（15）保障納稅人合法權益原則、（16）稅收民主主義原則、（17）稅收公開原則、（18）保障財政收入原則等等。
我國學者以上稅法基本原則的理論難免存在以下嫌疑：（1）以偏蓋全，將某一具體法律制度當成稅法的基本原則；（2）未能正確界定稅法基本原則之定義，將稅法或稅收的某些職能作為稅法的基本原則；（3）混淆了稅法原則和稅收原則之概念。
二、我國稅法基本原則的內容
那么，到底那些原則可以作為稅法的基本原則呢？我認為，我國稅法的基本原則應包括以下基本內容：
1、稅收法定原則。稅收法定原則，又稱稅收法定主義、租稅法定主義、合法性原則等等，它是稅法中的一項十分重要的原則。日本學者金子宏認為，稅收法定主義是指“沒有法律的根據，國家就不能課賦和征收稅收，國民也不得被要求交納稅款。我國學者認為，是指一切稅收的課征都必須有法律依據，沒有相應的法律依據，納稅人有權拒絕。稅收法定是稅法的最高法定原則，它是民主和法治等現代憲法原則在稅法上的體現，對保障人權、維護國家利益和社會公益舉足輕重。它強調征稅權的行使，必須限定在法律規定的范圍內，確定征稅雙方的權利義務必須以法律規定的稅法構成要素為依據，任何主體行使權利和履行義務均不得超越法律的規定，從而使當代通行的稅收法定主義具有了憲法原則的位階。
稅收法定原則的內容一般包括以下方面：（1）課稅要件法定原則。課稅要件是指納稅義務成立所必須要滿足的條件，即通常所說的稅制要求，包括納稅人（納稅主體），課稅對象（課稅客體），稅率、計稅方法、納稅期限、繳納方法、減免稅的條件和標準、違章處理等。課稅要件法定原則是指課稅要件的全部內容都必須由法律來加以規定，而不能由行政機關或當事人隨意認定。（2）課稅要素明確原則。這一原則是指對課稅要件法定原則的補充。它要求課稅要素、征稅程序不僅要由法律做出專門規定，而且還必須盡量明確，以避免出現漏洞和歧義。（3）課稅合法、正當原則。它要求稅收稽征機關必須嚴格依照法律的規定征稅、核查；稅務征納從稅務登記、納稅申報、應納稅額的確定，稅款繳納到納稅檢查都必須有嚴格而明確的法定程序，稅收稽征機關無權變動法定征收程序，無權開征、停征、減免、退補稅收。這就是課稅合法正當原則。包括課稅有法律依椐、課稅須在法定的權限內、課稅程序合法。即要作到“實體合法，程序正當”。（4）禁止溯及既往和類推適用原則。禁止溯及既往和類推適用原則是指稅法對其生效以前的事件和行為不具有溯及既往的效力，在司法上嚴格按照法律規定執行，禁止類推適用。在稅法域，溯及既往條款將會破壞人民生活的安全性和可預測性，而類推可能導致稅務機關以次為由而超越稅法規定的課稅界限，在根本上阻滯稅收法律主義內在機能的實現，因而不為現代稅收法律主義所吸收。（5）禁止賦稅協議原則，即稅法是強行法，命令法。稅法禁止征稅機關和納稅義務人之間進行稅額和解或協議。
2、公平原則。指納稅人的地位在法律上必須平等，稅收負擔在納稅人之間進行，公平分配，對此可參照西方有“利益說”與“能力說”。“利益說”依據“社會契約論”，認為納稅人應納多少稅，則依據每個人從政府提供的服務中所享受的利益即得到的社會公共產品來確定，沒有受益就不納稅。而“能力說”則認為征稅應以納稅能力為依據，能力大者多征稅，能力小者少征稅，無能力者不征稅。而能力的標準又主要界定為財富，即收入。我國實際中通常用的是“能力說”，按納稅人的收入多少來征稅。稅收公平原則應包括兩個方面：（1）稅收立法公平原則。它是公平原則的起點，它確定了稅收分配的法定模式，沒有稅法之公平，就沒有稅收之公平；具體又包括（1）納稅地位平等原則，（2）賦稅分配公平原則，它可分為橫向公平與縱向公平，橫向公平只能力相同的人應納相同的稅，縱向公平指能力不同的人應納不同的稅。（3）稅收執法公平原則，也稱為平等對待原則，即稅務機關在運用稅法時必須公正合理，對于情況相同的人應給予相同的對待。
3、稅收效率原則。指以最小的費用獲得最大稅收收入，并利用經濟調控作用最大限度的促進經濟的發展。稅收的效率包括稅收行政效率和稅收經濟效率兩大方面。稅收行政效率是通過一定時期直接的征稅成本與入庫的稅率之間的比率而衡量，即表現為征稅收益與稅收成本之比。稅收的經濟效率是指征稅對納稅人及整個國民經濟的價值影響程度，征稅必須使社會承受的超額負擔為最小，即以較小的稅收成本換取較大的稅率。
三、我國稅法基本原則形成的基礎和依據
對上述我國稅法基本原則之判定是依據以下我國稅法基本原則形成的基礎和依據而得出的結論：
1、基本原則法理之構成要件是我國稅法基本原則形成的理論基礎
法理學告訴我們，一項法律原則是否能成為該部門法的基本原則，至少要滿足此條件：（1）該原則必須具有普遍指導性；它能夠作為該部門法的各項具體制度得到應用，即該原則在該部門法中具有普遍指導意義性。（2）該原則必須具有貫穿性；原則內容能貫穿該部門法的總則與分則，能貫穿于該部門法任何具體制度。（3）該原則具有獨立排他性；該原則須與其他部門法的基本原則相互區別，不被其他原則所吸收。（4）該原則須具有能反映該法本質特征的專屬性，反之則不能作為該部門法的基本原則。（5）該原則須具有合憲性；憲法是國家的根本大法，具有最高法律效力，是一切法律的“母法”，該原則的確立須依據憲法，原則的內容須符合憲法的規定。我國稅法基本原則形成也只有符合上述法理規定的幾個條件后，才能作為稅法的基本原則。
2、社會主義市場經濟體制的確立是我國稅法基本原則形成的現實根據
哲學告訴我們，經濟基礎決定上層建筑，上層建筑是一定的生產關系的反應。任何一國的稅法基本原則通常都是在一定的經濟基礎的決定下構建的，其核心是稅收法律關系應適應一定生產關系發展的要求。目前，我國社會主義市場經濟體制已經確立，各項經濟活動都圍繞著社會主義市場經濟的快速有序發展進行。稅法，作為保障國家財政收入的主要來源和經濟調控的主要手段，在國民經濟中具有不可替代的作用。經濟決定稅法，稅法又反作用于經濟，這是一條必須遵循的客觀規律。經濟決定稅法，就是要求我們在制定稅收法律法規、確定稅收負擔時要從客觀實際出發，充分考慮到納稅人的負擔能力，依法辦事，依率計征，充分發揮稅法對經濟的促進作用。首先，社會主義市場經濟是法制經濟，依法治稅和發展經濟是相輔相成的統一體，必須強調稅法與發展經濟有機結合起來，而稅法的基本原則則是稅法的靈魂，它必須能夠反映經濟的客觀需要。因此，對于稅目、稅率、課稅依據、課稅對象、稅收的開征、停征、負征、減免、退稅、計稅以及納稅的程序都必須做出符合經濟要求的法律規定，這些均體現了稅收法定主義原則的內在要求。其次，黨的政策也強調執政為民、依法行政，而社會主義市場本身是法制經濟，法追求的價值即是公平、正義、效率；因此，經濟發展的客觀要求必須要求稅法也難體現正義的精神，體現公平與效率的價值。故稅法的基本原則應涵蓋公平原則與效率原則。最后，市場經濟需要完善的法制。在市場經濟體制中，由于市場本身具有自發性、滯后性盲目性，需要國家這只“看不見的手”進行調節、管制，需要完善的法制對它進行調整，西方資本主義經濟發展史給了我們重要的啟示，國家必須對經濟進行適度的干預。所以，體現國家意志的稅法理應是貫徹這種意圖，作為稅法的基本原則，更應理當其中體現國家適度干預經濟的意志。
關鍵詞：非法所得；可稅性；稅法基本原則
當前，非法收入已成為貧富分化、社會公平失衡的主要原因之一。大量的非法收入游離于稅收之外，不僅導致稅收收入大量流失，阻礙國家實施宏觀調控，也導致政府形象受損，社會矛盾加劇。雖然到目前為止仍沒有一部法律法規對非法收入應否征稅問題作出明確規定，但對非法收入課稅已普遍為學界所接受，我國的稅務實踐在此問題上已取得很大進步。1998年，沈陽市地稅局了《沈陽市娛樂服務業臨時服務人員稅收征管辦法》以及2006 年，《財政部、國家稅務總局關于加強教育勞務營業稅征收管理有關問題的通知》將在娛樂、服務業提供臨時服務取得報酬的擇校費等納入所得稅的征收范圍，這表明，對非法所得征稅已成為我國稅收發展的必然趨勢。
一、"應稅所得"與"非法所得"
"收入在本質上屬于民事法律關系范疇，指民事主體所占有的特定財物。其客觀上表現為一定財物，本身沒有合法或非法的區別，只有當其基于民事法律事實為民事主體發生了聯系，才會產生適法性的問題。"[1]由于法律關系客體本身不存在合法、非法的區別，那么非法所得則是指收入的取得方式和途徑存在瑕疵。也就是說收入的取得方式不符合各種法律法規和規章的規定，或違背公序良俗。
應稅所得是指納稅人進行生產經營或提供相關勞務而獲得的收入或報酬。在我國，應稅所得尚無統一的定義。但是綜合各理論來看，"應稅所得"一般需要具備合法性和連續性兩個要素。例如，馬國強在其所著的《稅收學原理》中，將應稅所得定義為"應稅所得是企業單位及個人在法律許可范圍內連續獲得的能夠增加經濟能力的貨幣進款"。劉劍文在其所著的《稅法專題研究》第一版中，其將應稅所得定義為法人或自然人在特定時間（通常為1年）所具有的，合法來源性質的連續性的以貨幣形式表現的純所得。其在2006年所著的《稅法專題研究》第二版中雖然將合法性從應稅所得的特征中剔出，但對應稅所得仍采用了這一概念。合法性是否是應稅所得的構成要素？本人認為之中觀點有待商榷。理論上，關于應稅所得的理論學說主要包括"流量學說"、"周期性學說"、"純資產增加學說"以及"所得源泉說"。而幾種學說的不同點在于征稅客體的范圍界定，而非對征稅客體是否合法進行價值判斷；實踐中，我國并沒有哪部法律法規將"合法性"作為征稅客體的特征之一。我國法律對于應稅所得并沒有給予統一的定義，而是采用列舉的方式，但都沒有明確將非法收入排除之外。
綜上所述，應稅所得的確定取決于稅收的要素，強調的是存在可征稅的利益。而非法所得強調的是法律對收入取得方式或途徑的價值判斷。因此兩者不是同一層面的問題，并不互相排斥。
二、非法所得之可稅性分析
可稅性是張守文教授在2000年提出的，他認為"征稅是否合理，不應僅看經濟上的承受力，還應看征稅是否平等，是否普遍等方面；征稅是否合法，不應僅看是否符合狹義上的制定法，而且更應看是否合憲，是否符合民意，是否符合公平正義的法律精神"[2]該理論研究的著重點是如何在立法上有效界定征稅范圍，確保國家征稅具有可行性和合法性。
可稅性包括經濟上的可稅性和法律上的可稅性。前者是指征稅經濟上的可能性和可行性，后者是指征稅法律上的合理性和合法性。首先，從經濟上的可行性來看，"非法所得從形式上來看可以是收入也可以是財產或其他收益，但無論是哪種形式，均符合收益性標準"[3]存在收益即存在征稅經濟上的可能性。其次，從法律層面而言，對非法所得課稅也具有合理性。它符合稅收公平原則所要求的稅賦應當由社會成員普遍、平等分擔，有利于縮小收入差距，維護社會公平。在合法性方面，對非法所得征稅也不存在障礙。事實上，對于非法所得征稅問題的討論主要是理論問題，我國稅務方面的法律法規規定的應稅所得均未將非法所得排除在外。因此，對非法所得征稅不存在違法問題。事實上，在現實的稅收征管過程中，也不可能將非法所得排除在征稅范圍之外。
三、非法所得課稅契合稅法的基本原則之要旨
稅法基本原則，是指貫穿于全部賦稅法律規范，在賦稅關系的調整中具有普遍價值，任何賦稅活動都必須遵循和貫徹的根本法則或標準。[4]稅法基本原則是現代法治原則在稅收領域的集中體現，是確立稅收關系的根本出發點和基本準則。對非法收入課稅的合理性在于其是稅法基本原則的必然要求。
（一）對非法所得征稅是稅收公平原則的必然要求
關鍵詞：納稅籌劃 必要性 原則
1.納稅籌劃的基本概念
納稅籌劃是指納稅人為達了到減輕稅收負擔以及實現稅收零風險的目的，在法律規定許可的范圍內，利用對經營、理財、投資等活動的事先籌劃以及安排，制作出一整套完整的納稅操作的方案，進而達到節稅的目的。從國家稅制法規上看，納稅人總是密切地關注著國家稅制法規和最新稅收政策的出臺，以便節減稅收。一旦稅法有所變化，那么納稅人就會從自身追求財務利益最大化的角度出發，采取相應的行動，把稅收的意圖融入到納稅人企業的經營活動中，從此方面來說，納稅籌劃既是在客觀上起到了更好、更快地貫徹稅收法律法規的作用。也是在提醒稅務機關注意稅法的缺陷，進而對健全稅法起到促進作用。從納稅人角度上看，納稅籌劃既能使得納稅人稅收減少，同時有利于納稅人的財務利益的最大化，納稅籌劃可以通過稅收方案之間的比較，進而選擇出納稅較輕的方案，以減少納稅人現金流出或本期現金流出，以增加可支配資金，并且有利于納稅人的發展壯大。
通過上述分析，納稅籌劃有以下兩個特點：一方面，體現了納稅籌劃手段，納稅籌劃需要在稅法所允許的范圍內，企業通過對經營到投資、理財到交易等各項活動進行事先合理、有效地安排。另一方面，明確表示納稅籌劃的目的納稅籌劃是為了同時達到減輕稅收負擔和實現稅收零風險的目的，當企業在開展納稅籌劃活動之后，并沒有減輕稅收負擔，則這個納稅籌劃是失敗的；可是，當企業在減輕稅收負擔時，稅收風險也有較大幅度的提升，那么納稅籌劃活動同樣不算成功。
2.企業所得稅納稅籌劃的必要性
2.1納稅籌劃對于增強公民的納稅意識具有促進作用
稅務籌劃是以現階段實行的稅收法律為依據，利用對稅法規定的熟悉，對稅制構成要素中的稅負差異進行稅務籌劃，以選擇出最優的納稅方案。而現代稅收是具有強制性、固定性和無償性的特點，同樣是依法制定出來的。納稅籌劃和納稅人納稅意識增強具有同步性和客觀一致性。因此，納稅籌劃有利于提高納稅人依法納稅的法律意識， 由此可見，對于增強公民的納稅意識具有促進作用，是有效鼓勵納稅人依法納稅的一種有效手段。
2.2納稅籌劃對于減輕企業的經濟負擔有積極作用
企業在整體的負擔中，稅收所占的比重是最高的。并且稅負又具有強制性、無償性的特點。 稅負是企業凈現金的流出，它并不會給企業帶來一些額外的經濟收益，因此，要是想提高企業的利潤水平，以降低資本成本并且增加現金流，進行合理的、成功的稅收籌劃是十分有必要的。
2.3納稅籌劃有利于不斷健全與完善稅法
納稅籌劃是合法地利用稅法對企業的資源進行最優化安排以達到減少納稅的目的，而稅務機關并不能對企業進行處罰，只能依靠從加強稅法的建設角度，進而不斷地從納稅人的籌劃方案過程中發現稅法中存在的不足。
3.統籌納稅的基本原則
納稅籌劃的基本原則來自其本質的特性，如果脫離了合法性、整體性、風險性、成本性 等特性，那么納稅籌劃原則也就無遵循的基本原則。主要體現在納稅籌劃的本質特性是納稅籌劃原則具有其內在的產生根源，納稅籌劃原則是外在的規則，體現了納稅籌劃的本質特性。而企業要想開展納稅籌劃就必須認真遵循其對應原則和本質特性。
3.1超前性和事先籌劃的基本原則
事先進行納稅籌劃是一種客觀可能并且必然的要求，在客觀上可能是指納稅行為具有滯后性，多發生在經濟行為之后，一些納稅行為的滯后性會給納稅人在展開事前籌劃過程提供了可能性。納稅籌劃必須在經濟業務和納稅義務發生之前就對納稅階段進行合理的籌劃，否則就容易淪為帶有欺詐性質的偷稅，這也是納稅籌劃的必然要求。
3.2要注重整體性和綜合利益最大化的基本原則
納稅籌劃并不是為了謀求一些稅種稅負減輕，而是為了謀求降低整體稅負，謀求稅后企業綜合利益最大化。從這一點上來講，納稅籌劃則歸屬于財務管理范疇，其目標和企業的價值最大化是相一致的。如果某一方案稅負最輕，但是它不符合企業的綜合利益最大化原則，那么此方案就無法順利實行；那么，如果某方案其稅負盡管不是最輕的，但它可以使企業的綜合利益最大化，那么這個方案是最佳的。
3.3合法性和不違法的基本原則
納稅籌劃最為本質的特性是合法性，更是納稅籌劃區別于那些稅收欺詐的最根本的標志。納稅籌劃的依據是稅法所賦予的權利、可選擇性條款和優惠政策，這不僅要求企業在行為上不違反法律，而且在最高層次的納稅籌劃其結果也要符合政府的政策導向和立法意圖，必須是法律鼓勵的不是法律的盲區，但都要求納稅籌劃不得違法，無論是哪一個層次的合法性。
4.企業所得稅納稅籌劃過程中應注意的問題
納稅籌劃是一件實踐性非常強的工作，如果一個納稅籌劃方案順利成功這將會給企業帶來節約納稅的好處，但是一旦納稅籌劃失敗了，將會給企業帶來巨額損失，因此，納稅人在指定納稅籌劃的過程中，也要注意以下兩個問題：
4.1經常與稅務機關溝通
目前，各地方稅務機關在執法中存在著具有一定的自由裁量權，他們還需要遵守地方政府的頒布的其他規定，這就要求納稅籌劃人要積極地同稅收機關聯系，主動關注當地的稅務機關的稅收征管特點以及具體方法。
4.2加強稅收政策知識的學習
企業納稅籌劃工作者要時刻地關注國家有關企業所得稅的相關法律、法規，以及有關政策的最新變化，通過認真學習新的法律、法規，就能夠準確理地了解法律法規的本質，以提高企業的風險意識，同樣的，只有認真加強稅收相關知識的學習，統籌把握好稅收政策內容， 這樣才能衡量其制定的稅務籌劃方案，有效規地避納稅籌劃中存在的風險，以增加企業的效益。
納稅籌劃是當代企業在生產經營活動中具有舉足輕重的手段，作為企業，一定要樹立好納稅籌劃意識，科學、守法的利用稅收優惠政策，并且選擇好適合我們企業實際情況的方法，為企業獲得最大的經濟效益。
參考文獻：
[1]高金平.新企業所得稅法與新企業會計準則差異分析[M].中國財政經濟出版社,2008
[2]謝新紅,郎文俊.稅法解析[M].北京經濟出版社
[3]董再平.對稅收籌劃的幾點看法[J].稅務研究,2005,(1)
國家獲取財政收入的途徑很多，如增發貨幣、罰沒財務、收取費用等，因上述方法存在固有的缺陷，因此，現代國家通常將稅收作為國家財政來源的最重要途徑，從經濟意義上講，稅收是實現現代國家職能，提高人民福利的基礎和前提，是影響國家和私人物質利益分配的重要因素，從法律意義上講，國家立法、執法、司法等職能的有機配合和制衡，是保證國家稅收的重要手段，在稅法既定前提下，如何保證政府依法征稅，納稅主體依法納稅，是稅收執法工作需要高度重視的問題，而誠實信用則是稅收執法中的核心問題之一。
一、稅收的必要性
從經濟意義方面講，國家的職能就是做私人不能做或不愿做的事情，為公眾提供公共物品，具體包括國防、外交等純公共物品，也包括教育、醫療、交通、救濟等準公共物品，同時還包括統一的市場體系、競爭規則等。國家為社會提供公共物品，需要強有力的財政做后盾，因國家是若干單元自愿組成的實體，其本身不直接從事經營活動，不直接創造財富，因此，只能通過直接或間接的方法從私人那里取得財富，從而形成國家財政，征稅即是現代國家獲取財富的重要手段。我們國家是世界上最大的發展中國家，人口眾多，幅員遼闊，地區發展不均衡，貧富懸殊差距大，國家需要為大眾提供大量的物品，為保證稅收穩定，創造良好的稅收執法環境，保證稅收主體依法征稅，納稅主體依法納稅是非常必要的。
從稅收的職能方面講，國家通過征稅和再分配稅收，可以實現重新分配社會財富，調節私人主體的貧富差距，更好的實現救濟、總體平衡等國家職能；通過稅收手段，參與社會再分配，對各類主體的實際收入及運行發生重大影響，影響收入和儲蓄結構、資產和產業結構的調整，影響各類資源的配置，從而實現國家宏觀調空的職能。正是稅收具有收入分配和宏觀調控等職能，能夠解決社會分配不公等一系列社會問題，有助于提高經濟運行效率，解決經濟公平和社會公平問題，因此，稅收有助于保障經濟和社會的穩定。
二、誠實信用的作用
誠實信用原則最早源自于羅馬法，被民法學界奉為帝王條款，但其并非民法所獨有的原則，而是公法和私法共通的基本原則，它要求稅收征納雙方在履行各自義務時，都應講求信用，誠實的履行義務，而不得違背對方的合理期待和信賴，也不得以許諾錯誤為由而反悔[1].
誠實信用是稅收法律關系主體應當嚴格遵守的道德和倫理準則，也是其享有權利和履行義務的基本原則，其功能和作用表現為：
1、解釋法律，彌補法律漏洞功能
法律具有歸納性和抽象性特點，這些特點決定了執法者在應用抽象的法律規范解決一般的具體現實問題時，首先需要正確解釋和理解法律的含義；法律不可能包羅所有社會現象，都是對過去經驗的總結和歸納，對未來社會現象的預測總是存在一定的局限性，而社會總是在變化和發展的，這就決定了法律具有滯后性特點，該特點要求執法者在應用既定法律解決新出現的復雜社會問題時，更加需要正確解釋和理解法律。解釋法律就必須堅持一定的原則，符合立法的宗旨目的，符合最低限度的法律價值，因此，選擇解釋法律的基本原則就顯的尤為重要，誠實信用原則集中體現了公平正義的法律價值，因此，可以很好的起到指導解釋法律的作用。
2、降低執法成本，提高執法效益功能
誠實信用是一種道德和倫理觀念，是民法的一項基本原則，也是構建理想稅收執法環境的基石。在稅收執法中，最有效率的稅收執法活動，是在稅收法律關系主體彼此信任的基礎上，迅速完成征稅和納稅工作，反之，則會增加稅收的成本，浪費有限的社會資源。隨著現代經濟的發展，稅收的數量在日益增大，稅收法律關系日趨復雜，如何降低稅收成本成為人們越來越關注的問題，解決降低稅收成本問題的很重要的方法，就是要求稅收當事人本著誠實信用精神做出具體行為，按照誠實信用原則構建稅收執法法律關系。
三、誠實信用對稅收執法的要求
稅收法律關系包括征稅和納稅兩個主體，其對征稅和納稅主體的要求是不完全相同的。
（一）誠實信用對征稅主體的要求
1、稅收執法形式合法
稅收執法程序合法。應當按照稅收程序法的規定，依法開展稅收征收工作，在強調稅收執法主動性特點的同時，不得逾越或違反程序，如按照規定著裝，出具完稅憑證、收據等法律文書，依法行使征收、查驗、處罰等職能；充分保護納稅人的合法權益，不得非法限制或剝奪納稅人的申辯、復議、訴訟等權利，保證納稅人在其合法權益受到侵害時可以得到法律救濟，使稅收執法在程序方面體現正義和公平精神。
2、稅收執法實質合法
主體合法。執法主體只能是稅務機關和工作人員或法律授權的組織，同時法律授權的組織應當符合法律的規定條件，非執法主體不得從事稅收執法活動。
權限和內容合法。稅務執法主體應當在法律規定的范圍開展執法活動，不得超越職權和濫用職權開展稅收執法活動，擅自做出開征、停征、減稅、免稅等不符合法律規定的決定，不得與納稅主體協商納稅事項，同時也不得消極對待稅務執法，該征收的稅款不征收或不及時征收，該處罰的不處罰。
依據合法。依據包括實體法和程序法，稅務執法主體應當在執行大量實體稅收行政法規的同時，嚴格按照《中華人民共和國稅收征管法》、《中華人民共和國行政處罰法》及相關行政法規等程序性規范要求，依法開展稅收執法工作，
3、稅收執法具有合理性
合理性是指行政行為的內容應當合理、適度，合乎理性[2]，使正常理智的人根據一般理性能夠理解和接受。因為稅收執法是行政行為，行政行為的特點決定了稅收執法具有合理性。
4、轉變執法意識
稅收的強制性、無償性等特征突出的強調了稅收執法的國家意志性，由于長期受國家意志至上，個體意志服從國家意志觀念的影響，稅務執法主體常常以主宰者的地位凌駕于納稅主體之上，這是與現代的服務性政府的理念相違背的，有鑒于此，轉變稅收執法主體的執法理念，使執法主體平等的對待納稅主體，在實現稅收執法職能的同時，發揮稅務執法的服務職能，使稅務執法更多地體現理性化特征就顯得尤為重要，如告知納稅主體應當享有地權利、披露稅收的用途、保障納稅主體權利的救濟方法等。
5、改善稅收執法環境
加強制度建設，完善財稅體制，理順中央和地方的分配關系，提高稅收機關的執法地位，賦予稅收機關更大的權力和獨立性，與此同時，要求相關政府機關建立和完善財政支出信息披露制度，使納稅主體能夠切身體會到納稅的成就感和責任感，充分享受公共福利，監督政府依法支出財政收入，減少鋪張浪費，杜絕“豆腐渣”工程，提高行政效能，降低行政成本，使納稅主體在了解稅收行政的基礎上，進一步增強依法納稅的意識。
（二）誠實信用對納稅主體的要求
納稅主體總是追求個體利益的最大化，總是存在減輕或免除自己納稅義務的動機，而較少考慮稅收執法對公眾利益的影響，征稅和納稅始終是一對難以調和的矛盾，這種現象不僅在中國，而且在全世界都普遍存在著。因此，從納稅主體角度講，誠實信用要求，納稅主體根據相關稅收法律的規定強調自身權利的同時，應增強依法納稅的意識，與征稅主體共同完成稅收執法工作，如了解國家的稅收法律，依法辦理稅務登記、申報納稅、建立帳冊、不偷逃應納稅額、不惡意轉移定價等。
四、小結
稅收法定原則是民主和法治原則等現代憲法原則在稅法上的體現，是稅法至為重要的基本原則。它指的是國家征稅應有法律依據，要依法征稅和依法納稅。稅收法定原則要求稅收要素法定而且明確，征稅必須合法。諸如，納稅主體、征稅對象、稅率、納稅環節、減免優惠等稅收要素必須由立法機關在法律中予以規定，其具體內容也必須盡量明確，避免出現漏洞和歧義，為權利的濫用留下空間。而征稅機關也必須嚴格依據法律的規定征收稅款，無權變動法定的稅收要素和法定的征管程序，依法征稅既是其職權，也是其職責。
（一）不宜開征新稅
在電子商務條件下，貫徹稅收法定原則，首先需要解決的問題就是是否開征新稅。實際上對這個問題的爭論由來已久，以美國為代表的免稅派主張對網上形成的有形交易以外的電子商務永久免稅，認為對其征稅將會阻礙這種貿易形式的發展，有悖于世界經濟一體化的大趨勢；與此相對的是加拿大稅收專家阿瑟·科德爾于1994年提出“比特稅”構想，即對網絡信息按其流量征稅。“比特稅”方案一經提出，即遭致美國和歐盟的反對，原因是他們認為“比特稅”不能區分信息流的性質而一律按流量征稅，而且無法劃分稅收管轄權，并將導致價值高而傳輸信息少的交易稅負輕，價值低而傳輸信息多的交易稅負重，從而無法實現稅負公平。筆者認為，經濟發展是稅制變化的決定性因素，開征新稅的前提應是經濟基礎發生實質性的變革，例如，在以農業為最主要的生產部門的奴隸制和封建制國家，農業稅便是主要稅種；進入了以私有制下的商品經濟為特征的資本主義社會后，以商品流轉額和財產收益額為課稅對象的流轉稅和所得稅取代了農業稅成為主要稅種。電子商務也屬于商品經濟范疇，與傳統貿易并沒有實質性的差別。因此，我國在制定電子商務稅收政策時，仍應以現行的稅收制度為基礎，對現行稅制進行必要的修改和完善，使之適應電子商務的特點和發展規律，這樣不僅能夠減少財政稅收的風險，也不會對現行稅制產生太大的影響和沖擊。例如，我國香港特別行政區的做法便值得借鑒，其并未出臺專門的電子商務稅法，只是要求納稅人在年度報稅表內加入電子貿易一欄，申報電子貿易資料。
（二）明確各稅收要素的內容
稅收法定主義原則要求稅收要素必須由法律明確規定，電子商務對稅收要素的影響突出地表現在征稅對象和納稅地點的確定上。以流轉稅為例，網上交易的許多商品或勞務是以數字化的形式來傳遞并實現轉化的，使得現行稅制中作為計稅依據的征稅對象變得模糊不清，對此既可以視為有形商品的銷售征收增值稅，也可以歸屬為應繳營業稅的播映或服務性勞務。這就需要改革增值稅、營業稅等稅收實體法，制定電子商務條件下數字化信息交易的征稅對象類別的判定標準，從而消除對應稅稅種、適用稅率的歧義。就納稅地點而言，現行增值稅法律制度主要實行經營地原則，即以經營地為納稅地點，然而高度的流動性使得電子商務能夠通過設于任何地點的服務器來履行勞務，難以貫徹經營地課稅原則。由于間接稅最終由消費者負擔，以消費地為納稅地不僅符合國際征稅原則的趨勢，而且有利于保護我國的稅收利益，為此，應逐步修改我國現行增值稅的經營地原則并過渡為以消費地為納稅地點的規定，從而有效解決稅收管轄權歸屬上產生的困惑。
二、稅收公平原則
稅收公平原則是稅法理論和實踐中的又一項極其重要的原則，是國際公認的稅法基本原則。根據稅收公平原則，在稅收法律關系中，所有納稅人的地位都是平等的，因此，稅收負擔在國民之間的分配也必須公平合理。稅收公平原則在經歷了亞當·斯密的“自然正義的公平”①和瓦格納的“社會政策公平”②理論之后，近代學者馬斯格雷夫進一步將公平劃分為兩類，即橫向公平和縱向公平。稅收橫向公平要求相同經濟情況和納稅能力的主體應承擔相同的稅負；稅收縱向公平則要求不同經濟情況的單位和個人承擔不相等的稅負。
納稅人地位應當平等、稅收負擔在納稅人之間公平分配是稅收公平原則的內容和要求。電子商務是一種建立在互聯網基礎上的有別于傳統貿易的虛擬的貿易形式，它具有無紙化、無址化以及高流動性的特點。高流動性使得企業的遷移成本不再昂貴，企業由于從事電子商務的企業不必像傳統企業那樣大量重置不動產和轉移勞動力，若想要在低稅或免稅地區建立公司以達到避稅的目的，往往只要在避稅地安裝服務器等必要的設備、建立網站并配備少量設備維護人員即可。其他為數眾多的工作人員可以通過互聯網在世界各地為企業服務，從而可以使納稅人通過避稅地的企業避免或減少納稅義務。而電子商務的無形性和隱蔽性則讓稅務部門難以準確掌握交易信息并實施征管，使得網絡空間成了納稅人輕而易舉地逃避納稅義務的港灣。上述種種都導致了從事電子商務的納稅主體與從事傳統商務的納稅主體間的稅負不公。但是稅收公平原則卻要求電子商務活動不能因此而享受比傳統商務活動更多的優惠，也不能比傳統商務更易避稅或逃稅。因此，為貫徹稅收公平原則應從以下兩方面著手：
第一，改變對電子商務稅收缺位的現狀，避免造成電子商務主體和傳統貿易主體之間的稅負不公平。稅法對任何納稅人都應一視同仁，排除對不同社會組織或個人實行差別待遇，并保證國家稅收管轄權范圍內的一切組織或個人無論其收入取得于本國還是外國，都要盡納稅義務。
第二，貫徹稅收公平原則還要完善稅收征管制度。建立符合電子商務要求的稅收征管制度，首先應制定電子商務稅務登記制度。納稅人在辦理了上網交易手續之后，應該到主管稅務機關辦理電子商務稅務登記。在稅務登記表中填寫網址、服務器所在地、EDI代碼、應用軟件、支付方式等內容，并提供電子商務計算機超級密碼的鑰匙備份。稅務機關應對納稅人的申報事項進行嚴格審核，并為納稅人做好保密工作。其二，應建立電子發票申報制度，即以電子記錄的方式完成紙質發票的功能。啟用電子發票不僅可以推動電子商務的發展，也為稅收征管提供了嶄新的手段。納稅人可以在線領購、開具并傳遞發票，實現網上納稅申報。其三，逐步實現稅收征管的電子化、信息化，充分利用高科技手段拓展稅收征管的領域和觸角，開發電子商務自動征稅軟件和稅控裝置，建立網絡稽查制度，不斷提高稅收征管效率和質量，構建適應電子商務發展的稅收征管體系，實現稅收公平原則。三、稅收中性原則
稅收中性原則是指稅收制度的設計和制定要以不干預市場機制的有效運行為基本出發點，即稅收不應影響投資者在經濟決策上對于市場組織及商業活動的選擇，以確保市場的運作僅依靠市場競爭規則進行。
電子商務與傳統交易在交易的本質上是一致的，二者的稅負也應該是一致的，從而使稅收中性化。稅收制度的實施不應對網絡貿易產生延緩或阻礙作用，我國電子商務的發展還處在初級階段，對相關問題的研究也才剛剛起步，而電子商務代表了未來貿易方式的發展方向，與傳統貿易相比，其優勢是不言而喻的，因此對其稅收政策的制定應避免嚴重阻礙或扭曲市場經濟的發展，而宜采用中性的、非歧視性的稅收政策，通過完善現行稅制來規制并引導電子商務健康、有序、快速地發展。
不開征新稅不僅是稅收法定原則的要求，也是稅收中性原則的體現。許多國家在制定電子商務稅收制度時，也都認為應遵循稅收中性原則。例如，美國于1996年發表的《全球電子商務選擇性的稅收政策》中便指出：“建議在制定相關稅收政策及稅務管理措施時，應遵循稅收中性原則，以免阻礙電子商務的正常發展。為此，對類似的經濟收入在稅收上應平等地對待，而不去考慮這項所得是通過網絡交易還是通過傳統交易取得的。”文件認為，最好的中性是不開征新稅或附加稅，而是通過對一些概念、范疇的重新界定和對現有稅制的修補來處理電子商務引發的稅收問題。而經合發組織1998年通過的關于電子商務稅收問題框架性意見的《渥太華宣言》中也強調，現行的稅收原則將繼續適用于電子商務課稅，對于電子商務課稅而言，不能采取任何新的非中性稅收形式。歐盟對待電子商務稅收問題的觀點是，除致力于推行現行的增值稅外，不再對電子商務開征新稅或附加稅。
根據稅收中性原則，我國對電子商務不應開征新稅，也不宜實行永久免稅，而應該以現行稅制為基礎，隨著電子商務的發展和普及，不斷改革和完善現行稅法，使之適用于電子商務，保證稅收法律制度的相對穩定和發展繼承，并能夠降低改革的財政風險，促進我國網絡經濟的穩步發展。
四、稅收效率原則
稅收效率原則是指稅收要有利于資源的有效配置和經濟機制的有效運行，提高稅收征管的效率。稅收效率原則要求以最小的費用獲取最大的稅收收入，并利用稅收的經濟調控作用最大限度地促進經濟的發展，或者最大限度地減輕稅收對經濟發展的障礙。它包括稅收行政效率和稅收經濟效率兩個方面。稅收的行政效率是通過一定時期直接的征稅成本與入庫的稅金之間的比率來衡量，表現為征稅收益與征稅成本之比。這一比率越大，稅收行政效率越高。稅收的經濟效率是指征稅對納稅人及整個國民經濟的影響程度，征稅必須使社會承受的超額負擔為最小，即以較小的稅收成本換取較大的收益。簡言之，就是稅收的征收和繳納應盡可能確定、便利、簡化和節約，以達到稽征成本最小化的目標。
雖然在電子商務交易中，單位或個人可以直接將產品或服務提供給消費者，免去了批發、零售等中間環節，使得稅收征管相對復雜，但是為了應對這一嶄新的交易形式，越來越多的高科技手段將會運用到稅收工作的實踐中，使稅務部門獲取信息和處理信息的能力都得到提高；憑借電子化、信息化的稅收稽征工具，稅務機關的管理成本也將大大降低，為提高稅收效率帶來了前所未有的機遇。
五、社會政策原則
國家通過稅法來推行各種社會政策，稅收杠桿介入社會經濟生活，稅收不僅是國家籌集財政收入的工具，而且成為國家推行經濟政策和社會政策的手段，于是稅收的經濟職能便體現為稅法的基本原則。
目前，隨著電子商務的發展，稅收的社會政策原則主要表現為以下兩個方面：
（一）財政收入原則
貫徹這一原則需要明確的是，一方面隨著電子商務的迅猛發展，會有越來越多的企業實施網絡貿易，現行稅基日益受到侵蝕，這就需要不斷完善稅收法律制度，保證對應稅交易充分課稅，使得財政收入穩定無虞；另一方面，針對目前我國企業信息化程度普遍較低，電子商務剛剛起步的現狀，為了使我國網絡經濟的發展跟上世界的腳步，應當對積極發展電子商務的企業給予適當的稅收優惠。財政收入原則的確立，不可避免地沖擊和影響了稅收的公平原則，但是為了從全局和整體利益出發，它又是有利于國民經濟發展并且有利于社會總體利益的。正如前任財政部長項懷誠在“世界經濟論壇2000中國企業峰會”上所表示的：“不想放棄征稅權，但又想讓我國的電子商務發展更快點。”
（二）保護國家稅收利益原則
就目前而言，我國還是電子商務的進口國，無法照搬美國等發達國家的經驗制定我國的電子商務稅收法律制度，而是應該在借鑒他國經驗的基礎上，構建有利于維護我國稅收的稅制模式。同時，還應該考慮到對國際稅收利益的合理分配，為國際經濟貿易建立更為公平合理的環境和更加規范的秩序。國際稅收利益的分配格局，將會影響各國家對貨物和勞務進出口貿易、知識產權保護以及跨國投資等問題的基本態度。只有合理分配稅收利益，才能為國際經濟交流與合作提供更好的條件和環境。因此，我們應該在維護國家稅收的前提下，尊重國際稅收慣例，制定互惠互利的稅收政策，從而實現對國際稅收利益的合理分配。
參考文獻：
[1][美]施奈德.電子商務[M].成棟，譯.北京：機械工業出版社，2008.
[2][美]特班，等.電子商務管理視角[M].嚴建援，等譯.北京：機械工業出版社，2007.
[3]周剛志.論公共財政與國家—稅法學研究文庫[M].北京：北京大學出版社，2005.
[4]劉劍文.稅法學[M].北京：北京大學出版社，2007.
[5]劉劍文.財稅法學[M].北京：高等教育出版社，2004.
[6]石景才.電子商務與稅收征管[J].中國稅務，2000，（7）.
[7]靳東開，羅天舒.電子商務稅收問題的國際比較[J].涉外稅務，2002，（2）.
關鍵詞：量能課稅原則；負擔能力；稅收公平
一、量能課稅原則的內涵分析
（一）內涵界定
量能課稅原則是指“賦稅的課征不以形式上實現依法律課征賦稅、滿足財政需要為已足，尤其在實質上要求賦稅負擔必須在一國公民之間公平分配，使所有的納稅人按其實質負擔賦稅能力負擔其應負的賦稅的原則”，[1]它的實施“有意地創設國家與具有財務給付潛能的納稅義務人之間的距離，以確保國家對每一國民給付之無偏無私，不受其所納稅額影響”。[2]一般來講，稅收法定主義是形式正義原則，量能課稅原則是實質正義原則。
（二）量能課稅原則是稅法的基本原則
稅法基本原則是“決定于稅收分配規律和國家意志，調整稅收關系的法律根本準則，它對于各項稅法制度和全部稅法規范起統率作用，使眾多的稅法規范成為一個有機的整體”，[3]它內在地反映了稅收的分配規律。而稅收作為“國家為了行使其職能的需要而取得財政收入的一種方式”，[4]它體現了國家單向地干預公民私人財富的分配，故其本身就隱含了扼殺個人自由的危險，因此法律對于征稅這一體現公權力行使的行為必須予以規制。那么，在此時便不可回避地涉及到公權力行使的范圍，即國家征收多少稅收或者說國家按照什么樣的標準確定每個納稅人的稅負問題。如果沒有這一標準，即便立法者在稅收立法中確立了“平等原則”，那也僅僅是一種口號式的平等；同時，僅僅是平等原則的貫徹也可能會導致國家在“平等”的旗幟下“平等”地提高所有人的稅負。所以，離開了量能課稅原則的稅法很難被稱為是一部完整的、科學的稅法。在該原則的指導下，國家根據課稅對象的性質合理規定稅負，既考慮了“質”的負擔能力，又能考慮到“量”的負擔能力，“質”和“量”兩者兼顧，既可保護個人的經濟自由和財產安全，又維護了良好的經濟秩序和有序的國家財政活動。
同時，一些學者認為量能課稅原則僅適用于所得稅法，對于間接稅的征收存在著難以確定負擔能力、稅賦容易轉嫁等問題，因此其不能作為基本原則。在筆者看來，這些問題的存在并不妨礙量能課稅原則作為基本原則：首先，原則的適用本身就不似規則適用那么剛性，在具體適用中存在著不同原則之間的優先適用問題。其次，這個結果中并未完全禁止量能課稅原則的適用，量能課稅原則完全可以從立法上、宏觀上拘束間接稅，產生一定的“輻射效應”。[5]
二、量能課稅原則的實踐檢討
我們關于量能課稅原則的討論涉及到在稅收實踐中貫徹該原則的問題，從量能課稅原則這個角度去看待現行稅制，對現行稅制提出優化的方案，以充分發揮稅收特殊的調節收入分配的功能，矯正個人收入初次分配的不公，以實現稅收的社會公平，從制度層面的改良進入到價值層面的實現。
（一）負擔能力判斷
1.負擔能力的基礎選擇
量能課稅原則是按“其實質負擔賦稅能力負擔其應負的賦稅”。所謂稅收負擔能力是指各納稅人的經濟負擔能力，其基礎有所得、財產和消費三種。西方學者認為，把消費作為負擔能力的尺度不適，因為消費稅依其課稅對象的選定方法容易產生累退性，即，若僅僅對奢侈品課稅則無法保證國庫的收入；若將納稅對象擴及生活必需品及準必需品，稅收倒可以保證，但卻易變成累退性。同樣，對財產征稅雖比消費課稅略微合理，但仍無法擺脫對消費征稅時所面臨的矛盾，即只對個別財產征稅會導致財政不足，但擴及全部財產的話，一方面由于邊際效應的不同，同樣的財產在貧富差距較大的人手中將產生不同的效應，但由于其本身價值相同，征稅時所應征收同樣的稅收，這一做法勢必顯得不夠公平；另一方面，財產課稅將會影響納稅人的投資和生產的積極性。因此，筆者認為選擇所得作為衡量稅收負擔能力的標準最為合適。這是因為：首先，所得在現代社會多以貨幣度量，在計稅時方便計算和管理，可有效減少征稅成本和納稅申報成本。其次，所得是扣除各項費用后的純收入，故其可以較為真實地反映各類納稅人的收入狀態及納稅能力。再次，它可以與社會保障體系直接相關聯，可以參照當地最低消費水平進行調整，在適用累進稅率和根據不同性質和來源的所得適用不同的征稅方法方面有獨特的優勢，同時由于其與物價指數可直接通過貨幣符號建立聯系，也可最直接和真實地反映納稅人的負擔能力，做到依能負擔、無能力者不負擔。因此，以所得為依據設計稅收負擔可以更好地實現公平。
2.負擔能力的主體選擇
合理地界定稅收負擔能力的主體對于公平賦稅十分必要。以個人所得稅為例，這個稅種起源于英國，自1799年開始征收后來一些國家開始采取按家庭或夫妻征收的方式，即將夫妻或家庭作為一個納稅單位來征收個稅。我國采取個人征收方式，家庭中夫妻雙方就其所得分開計算稅額并分別申報。
之所以越來越多的國家按照家庭或夫妻這種方式征稅，這是從個稅的目的來考慮的，個稅作為調節個人收入的稅種，其本身就有“劫富濟貧”的味道，它使得不同收入群體的貧富差距不會過度懸殊，且免征額的設置也使得個人的基本生活得以保障。但是，我們每個人不是作為個體存在于社會中，而是作為一定的社會關系的節點而存在的，比如說，我們每個人都可能會有不同的身份――某個老人的孩子、某個女人的丈夫、某個孩子的父親，這就意味著我們個人的收入并不完全地意味著個人的生存能力，其可能是整個家庭的生活來源。因此，考慮到各個家庭之間的收入不同，家庭成員內部收入的不同以及家庭之間贍養、撫養負擔不同，按照個人征收的方式，就會造成在納稅和收入再分配上的很大不公平。
鑒于此，盡管2012年3月22日國務院批轉發改委的《關于2012年深化經濟體制改革重點工作的意見》文件中并無涉及個人所得稅改革的內容，但這并不意味著以“家庭征收”為核心的個稅改革工作就此停滯。目前國家有關部門已準備在2012年啟動全國地方稅務系統個人信息聯網工作，為“按家庭征收個人所得稅改革”做好技術準備，同時，一些經濟較為發達的城市已具備進行試點的條件。因此，在解決好諸如“異地征收”等技術性問題后，相信按家庭征收很快可以真正投入試點。
（二）稅種的合理性問題――以農業稅為例
一個稅種要實現合理和公平，除了在形式上符合稅收法定以外，還要在實質內容上滿足量能課稅原則。而量能課稅原則的適用不僅僅體現為一種價值上的倡導或者對某一單一因素的要求，其更體現為指導稅種的各個相關因素的合理設計。
以農業稅為例，農業稅是一個有著悠久歷史的稅種，以農業收入為征稅對象，同時農業稅征收管理具有較強的地方性，因為我國各地自然條件有很大差別，各地種植的農作物品種有較大的差別，因而農業稅在保障中央統一的農業稅法律制度的前提下，地方可以結合本地區的實際情況對農業稅的稅率、具體征稅對象以及減免稅制度作出一定的調整”[6]。
農業稅與農業生產的基礎――土地緊密相關，其計算公式為：“應稅額=常年產量*適用稅率-減免稅額+地方附加稅額”，其中常年產量根據土地的自然條件和當地的一般經營情況，按照正常年景的產量評定，故一般為定值。從這個公式中很容易地看出，農業稅考慮的僅僅是當地的土地情況，它涵蓋了從土地中獲得的全部農產品，包括農民出售的農副產品和農民自留部分，而且其常年產量僅與土地掛鉤，不隨本年度實際產量變化而變化，故如果本年產量低于常年產量值時，其應繳稅額便會超過承包該土地的農民實際承受能力。同時，我國農業稅的稅率為農業稅與農業收入之間的比例，而我國農業稅的計稅依據是實際產量，因此我國農業稅的稅率也就是農業稅稅額占常年產量的比例而不是占實際產量的比例。再進一步說，在如今每家分得土地按人口數計算的農村，農業稅通過這種土地作為中間環節與實際人口間接掛鉤，如此一來，農業稅額的決定因素變為每家的實際人口而非實際有勞動能力的人口數量，這樣，即便無勞動能力的老人和幼童也成了納稅主體，這些家庭的應稅額實際上超過了其家庭的可負擔能力，嚴重地違反了量能課稅原則，因此，農業稅于2006年1月1日起停止征收。
農業稅雖然已經停止征收，但從這個問題中引發的思考并不應該停止。拋開其他的角度不談，農業稅被取消的法律因素正是一個稅種的合理性應取決于其各方面要素的合理問題：納稅人是否有負擔能力、稅負在不同納稅人之間是否平等這些問題都不應該僅僅停留在理論層面或者說價值指引層面，我們更多的應該去關注一個稅種的每一個要素，從每一個角度去考察其是否符合量能課稅原則。只有這樣，我們才能將理論與實際結合起來，實現從制度設計通往價值追求。
（三）稅制的協調――理清隱蔽的稅網
在以流轉稅也即間接稅為主的稅制結構中，國家70%以上的稅收來自流通環節中企業所繳納的增值稅營業稅等，但同時，企業并非最終的稅收負擔人，它們將稅錢加在商品服務中，一層層地轉移給消費者，我們因自己的生活行為甚至每時每刻都在交稅，每個人都被困在一個看不見的稅網之中，從這個角度來講，單一的討論某個稅種對于量能課稅原則似乎遠遠不夠。我們必須在整體考量納稅義務人所有直接稅、間接稅負擔之后才能判斷是否符合量能課稅原則。
2011年，國內稅收近9萬億，同比增幅22.6%，而自2004年起，中國一直在提“結構性減稅”，但結果卻是財政收入非但未有減少，甚至連減緩增長也沒有，每年增長速度都比GDP快十多個百分點，而這其中包含的不僅僅是納稅人每個月工資單上的繳稅額，還有大量被現行稅制所遮蔽的稅收[7]。在每年的稅收總額中，只有6%左右來自個人所得稅，70%以上都來自增值稅營業稅等流通環節的流轉稅。以增值稅為例，在中國，增值稅有17%、13%、11%和6%四檔稅率，相較之下，歐洲平均為10%，日本為4%，商家將這些稅收成本轉移給消費者，直接體現為國內的百姓以低于國外的收入承擔著普遍高于國外的物價。單一稅種的規制并不能實現量能課稅原則的要求，對整個稅制的再協調已越來越急迫，因此2011年新一輪的稅制改革選擇了以“結構性減稅”為突破口。
稅制改革后，我國厘清了一些不合理的或重復的稅收，但現存的稅收體制中仍然存在著復雜的稅收體系和一些重復征收的現象，這個稅收迷宮導致了一系列的財政幻覺，高稅收下的納稅人雖覺“稅痛”，但不知痛在哪里，如何緩釋。同時這個復雜的稅制體系損耗了巨大的成本，納稅人在理解稅收政策、進行稅收籌劃方面需花費大量的時間和金錢，甚至一些納稅人不得不聘請稅收顧問，這些都是的已負重擔的納稅人又承擔額外的與稅收相關的成本。更重要的是，納稅人對稅收體系的不了解使得其對于國家征稅行政行為的監督成為天方夜譚，國家的增減稅措施也成了因，其中存在的尋租行為自然難以規制。因此，讓稅收變得更加簡單、更加直接，讓每一個人都看得懂，這一點對于納稅人來說就更加重要了。
三、結論
作為稅法的一項基本原則，量能課稅原則要求所有的納稅人依據其負擔能力繳納稅款。其從制度上貫徹了公平的稅收理念，與稅收法定主義分別構建了稅收公平原則的形式與實質要求。因此，在新一輪的稅制改革中，為實現量能課稅原則的要求，在考慮負擔能力時，應綜合考慮其負擔基礎和主體選擇，同時，稅種的合理性和稅制的整體理順也應納入綜合考慮范圍，真正實現稅收公平。（作者單位：中南財經政法大學）
參考文獻
[1]余淼.論量能課稅原則.商場現代化，2005（5）.
[2]葛克昌.稅法基本問題（財政憲法篇）.北京大學出版社，2004：121.
[3]徐孟洲.論稅法原則及其功能.中國人民大學學報，2005（5）.
[4]劉隆亨.稅法學.中國人民公安大學出版社，人民法院出版社，2003：25.
[5]王茂慶.量能課稅原則與當代中國稅法的變革.廣西社會科學，2010（5）.
國際稅法的基本原則，是指調整國際稅收關系的法律規范的抽象和概括，也是國際稅法主體應普遍遵循的法律準則。由于不同社會制度的國家都有其所遵循的不盡相同的稅法原則，而國際稅法既不能照搬某國或所有各國的稅法原則，又不能完全不顧及各國稅法的原則。因此，國際稅法的基本原則應當是各國稅法所共有的原則，即國家稅收管轄權獨立原則和公平原則。
（一）國家稅收管轄權獨立原則
各國的國家稅收管轄權是國家的重要組成部分，是其具體體現之一。稅收管轄權獨立，意味著一個國家在征稅方面行使權力的完全自主性，對本國的稅收立法和稅務管理具有獨立的管轄權力；在國際稅法領域，即指一國通過制定法律，確定本國稅收管轄權的范圍，有權對屬于該范圍內的征稅對象進行征稅。稅收管轄權獨立性和排他性，即國家獨立自主地行使征稅權力，不受任何外來意志的控制或干涉；對國家稅收管轄權的限制，只能是一種在國家間相互自愿、平等地進行協調的基礎上的自我限制。
國際稅法的稅收管轄權獨立原則，也是由國際稅法對國內稅法的必然的依賴性決定的。國際稅法以國內稅法為基礎，一國的國際稅收政策是其國內稅收政策的延續和伸展；具有國際法性質的國際稅收協定往往是各國稅法和稅收政策相協調的產物；稅法本質上屬于國家事宜，一國制定什么樣的稅法取決于該國的國內國際稅收政策。同時，獨立的稅收管轄權還是國際稅法得以產生的基本前提之一。只有在國家稅收管轄權獨立的前提下，國家間的經濟交往才可能是平等互利的；否則，如“二戰”以前廣大殖民地國家附庸于其宗主國，沒有獨立的國家，更不用說獨立的稅收管轄權了，根本不可能產生包括平等互利的國際稅收分配關系在內的國際稅收法律關系。所以，國家稅收管轄權獨立原則是維護國家權益，平等互利地發展國際經濟交往的基礎。
法律原則都有基本原則與具體原則之分。相對于國家（經濟）獨立的國際經濟法的基本原則而言，國家稅收管轄權獨立是具體原則，而國家稅收管轄權獨立作為國際稅法的基本原則，“居民稅收管轄權”和“所得來源地稅收管轄權”原則就是其具體原則。
（二）公平原則
公平原則一般都是各國國內稅法的基本原則。國際稅法領域中公平原則的含義不完全等同于國內稅法中的公平原則，既是對國內稅法中公平原則的承繼，又是由國際稅法的本質特征所決定的。從這個意義上來說，國際稅法的公平原則的綜合性及其價值取向上的特點是派生自國際稅法本質屬性的一大特征。
按照國際稅法的調整對象，國際稅法的公平原則可以分為國家間稅收分配關系的公平原則和涉外稅收征納關系中的公平原則兩項具體原則。
國家間稅收分配關系的公平原則是各國在處理與他國之間在國際稅收分配關系上應遵循的基本準則，其實質就是公平互利，是國際經濟法中公平互利基本原則的具體體現。《各國經濟權利和義務》第10條規定：“所有國家在法律上一律平等，并且作為國際社會的平等成員，有權充分地和切實有效地參加解決世界性的經濟、財政金融以及貨幣等重要問題的國際決策過程，……并且公平地分享由此而來的各種效益。”故國家間稅收分配關系的公平原則就是指，各個國家在其稅收管轄權相對獨立的基礎上平等地參與對其相互之間稅收利益分配問題的協調過程，最終達到既照顧各方利益，又相對公平的解決結果。
眾所周知，公平與效率是稅法的兩大基本原則，二者的關系是“效率優先，兼顧公平”。國際稅法中雖然也有效率價值的體現，但遠沒有公平價值重要，尤其是在國家間稅收分配關系上。因為如果實行“效率優先”，允許在經濟、技術等方面占優勢的國家以高效率的方式對跨國征稅對象征稅，而以其他相對處于劣勢的國家要付出高于前者的征稅成本為理由，剝奪其對同一對象征稅的權力，熱必破壞國家間在國際稅收分配領域的公平狀態，有違國際經濟交往的公平互利的基本原則。這主要是就稅收的行政效率而言的；稅收的經濟效率仍然是國際稅法的內在價值要求，但亦存在著必要時讓位于其公平價值要求的現象。故國際稅法中公平與效率的關系不同于國內稅法，應該奉行“公平優先，兼顧效率”的價值取向。
國際稅法中的涉外稅法規范同時又是國內稅法的組成部分，是二者相交叉之處。從這個意義上來說，國際稅法中的涉外稅收征納關系的公平原則應與國內稅法的公平原則一樣，具體包括兩方面內容：（1）稅收的橫向公平，即指經濟情況相同，納稅能力相等的納稅人，其稅收負擔也應相等。（2）稅收的縱向公平，即指經濟情況不同，納稅能力不等的納稅人，其稅收負擔亦應不同。
應當指出的是，涉外稅收征納關系中的公平原則還具有特殊的意義，體現在對待本國納稅人與外國納稅人稅收待遇的問題上，這也是國內稅法公平原則的延伸。實際上，現代國家在對待本國與外國納稅人稅收待遇上往往并不公平，尤其是廣大發展中國家，多采取涉外稅收優惠政策來吸引國外的資金和先進的技術。對于廣大發展中國家而言，通過涉外稅收優惠政策吸引大量的國外資金和先進技術，彌補本國的不足，是加速其經濟發展的一條切實可行的道路。但是，國際稅法的作用并不是萬能的，其所創造的一國的涉外稅收環境的作用也是有條件的。當然，對稅收優惠政策的作用，不能孤立、片面地理解，而應從全局出發，作適當的評估。在我國，隨著改革開放的進一步發展，要求對涉外企業實行國民待遇的呼聲越來越高。這并非意味著一概取消涉外稅收優惠政策，只是強調當吸引外資達到一定規模，內資企業具有參與國際競爭的相當實力以及我國經濟發展到一定水平時，就應當逐步取消對涉外企業的普遍性和無條件的稅收優惠政策，而從彌補我國弱勢產業、全面發展經濟的角度出發，對在國家急需發展的項目、行業和地區進行生產經營的涉外企業有選擇、有重點地給予稅收優惠，從而在整體上保持涉外企業和內資企業在稅收待遇方面的公平狀態。
三、國際稅法上居民的比較
（一）國際稅法確立居民概念的法律意義
居民是國際稅法上的重要概念。在國際上，不同社會形態的國家、同一社會形態在不同國家、同一國家在不同時期，由于政治、經濟、法律、文化等背景的不同，對居民的稱謂及法律界定各異。但是，第二次世界大戰后，隨著國際經貿關系的發展和稅法慣例的國際化，國際稅法學界對居民這一概念已逐步達成共識，即按照一國法律，依住所、居所、管理場所或其他類似性質的標準，負有納稅義務的人，它既包括自然人，又包括公司和其他社會團體。
應當說明的是，國際稅法上的居民的概念最初源自有關的國際稅收協定。早期的國際稅收協定曾規定其適用主體為公民或納稅人。但公民的概念限于國籍，具有較大的局限性，且公民的國籍國往往與公民取得的所得沒有直接聯系。而采用納稅人概念，則范圍又過于寬廣，難以確定，這是因為它實際上只按納稅人的納稅義務來規定協定的適用范圍。既不考慮該納稅人是否屬于締約國任何一方的國家，又不考慮該納稅人是否居住在締約國任何一方，故缺乏判定國際稅收協定適用范圍的一般標準。自1963年經濟合作與發展組織提出《關于對所得避免雙重征稅協定草案》后，國際稅收協定普遍采用居民概念確定協定適用主體的范圍，大多數國家的國內稅法據此亦逐步采用居民這一概念。實際上，居民的概念介于公民和納稅人之間，不論是否為締約國國民，都須符合各國國內法規定的條件。
在國際稅法上之所以要確立居民的概念，其法律意義在于：
1.區別不同類型的納稅義務人，明確稅收管轄權范圍。各國所得稅法實踐中，通常將納稅義務人分為兩種類型：一類是負無限納稅義務的納稅人；另一類是負有限納稅義務的納稅人。構成一國稅法上的居民則為無限納稅義務人，即對于源自該國境內、境外的全部所得都要向該國申報納稅。未構成一國稅法上的居民，則為有限納稅義務人，僅就其源自該國境內的所得納稅。
2.避免國際雙重征稅。采用居民與非民居概念，則在某一自然人或公司居民身份單一的情況下，可以避免行使居民征稅權的國家之間對同一所得的雙重或多重征稅。同時，當一個國家行使居民征稅權時，按國際稅收慣例，這個國家必須承擔對該居民所繳納的外國稅款予以抵免的義務。易言之，一個國家的居民到另一個國家投資并取得所得，如果所得來源國行使所得來源地征稅權，則該居民在所得來源國已繳納的稅款應在其所屬居民國按法定標準予以抵扣。這也是所得來源地征稅權優先于居民征稅權原則的要求。
3.維護國家征稅。在國際稅法中既存在居民征稅權與所得來源地征稅權的沖突，又存在因國際稅收條約尚未對締約國國內稅法認定居民納稅人的條件作出規定所導致的行使居民征稅權的各個國家間對同一所得行使征稅權上的沖突。如何適當界定本國稅法上居民的范圍，劃清居民與非居民的界限，對于談判、締結和執行避免國際雙重征稅協定有重大的實踐意義，有利于維護國家的征稅權。
此外，依法確認居民的概念和范圍有利于促進國際經濟合作、科學技術交流及人員往來。
（二）國際稅法確認居民的標準
國際稅法上確認居民的標準可以區分為自然人居民身份的確認標準和公司居民身份的確認標準。在此，我們將分別予以比較論述。
1.自然人居民身份的確定
各國對于自然人居民身份確認標準的規定并不一致，歸納起來，有下述幾種：
（1）國籍標準。根據本國國籍法應為本國公民的自然人，即構成稅法上的居民。國籍標準是從國際法中的屬人管轄權原則中引伸出來的，即國家對于一切具有本國國籍的人有權按照本國的法律實施稅收管轄。但隨著經濟生活日益國際化，人們國際交往的日趨頻繁，許多自然人國籍所在國與自然人經濟活動所在地的聯系較松散，采用國籍標準認定居民身份難以適應自然人實際所得和財產的狀況。在國際私法領域，出現了一定程度的住所法優先于國籍法的傾向，在稅收立法中目前也只有美國、菲律賓、墨西哥等少數國家仍堅持國籍標準確認自然人的居民身份。
（2）住所標準。一些國家規定，一個自然人如果在本國境內擁有住所，即構成本國稅法上的居民。例如，英國所得稅法規定，在英國有永久性住所的自然人或者在英國擁有習慣性住所的自然人為英國稅法上的居民。住所本是民法中的一個基本概念，一般指一人以久住的意思而居住的某一處所。從各國立法與學說來看，住所應包括居住的事實和居住的意思兩個構成要件。住所與國籍的區別在于：住所是個私法上的概念，它反映了自然人與特定地域的民事聯系；國籍則是個公法上的概念，它反映了自然人與特定國家間的政治聯系，故世界上采用住所標準確認自然人居民身份的國家比采用國籍標準的國家較多。但直接援用民法上住所概念的國家甚少，一般在稅法中還附加居住時間的條件并稱之為“財政住所”。例如，日本所得稅法規定，在日本國內有住所并在國內連續居住1年以上的自然人為稅法上的居民。應當指出的是，采用住所標準的國家甚多，且各國對外簽訂的雙邊稅收協定，一般也明確采用這一標準，但住所作為一種法定的個人永久居住場所，并非完全能反映出某個人的真實活動場所。因此，不少國家通過稅法作了補充性規定。例如美國紐約州稅法規定，凡在本州境內擁有一永久性住宅，且在納稅年度內又在本州境內居住6個月以上，則視為本州居民。
（3）時間標準。時間標準又稱居所標準，指某—自然人在一國境內擁有居所并且居住時間達到法定期限即構成該國稅法上的居民。對于居住時間的長短，不同國家有不同規定，大多數國家規定為半年或l年。居住時間如果不累計計算的可以不受年度限制，如果累計計算則一般限定在一個納稅年度。居所與住所的區別在于，居所是指自然人暫時居住的某一處所，其設定條件比住所要寬，它不要求有久住的意思，只要求有一定居住時間的事實。
（4）混合標準。目前國際上廣泛采用住所標準和時間標準相結合的混合標準綜合確定自然人的居民身份。例如，德國所得稅法規定，在德國境內有住所，或者無住所但有居所且居住6個月以上的自然人為德國稅法上的居民。也有些國家還同時采用居住意愿標準，即把在本國有長期居住的主觀意圖或被認為有長期居住的主觀意圖的自然人規定為本國稅法上的居民。判斷某一自然人是否有在本國長期居住的主觀意圖，通常要綜合考慮其簽證時間長短、勞務合同期限、是否建立家庭或購置永久性食宿設施等因素。
2.公司居民身份的確定
確認公司在稅法上的居民身份，同確認自然人的居民身份一樣，其目的是對居民的國內外所得行使征稅權。應該指出的是，這里的公司是指法人團體或者在稅法上視同法人團體的實體，它與自然人相對應。各國關于居民公司的確認標準可歸納為下列幾種：
（1）注冊地標準。即以凡按本國法律組建并登記注冊的公司規定為本國居民公司。例如，美國所得稅法規定，凡是按照美國聯邦或州的法律注冊登記的公司，不論其管理機構是否設在美國境內，也不論公司股權是否為美國公民所控制，都為美國稅法上的居民公司。由于公司的注冊成立地只有一個，故這一標準具有納稅人法律地位易于識別的優點。目前，瑞典、墨西哥、美國等均采用注冊地標準。
（2）管理機構地標準。該標準以公司經營活動的實際控制和管理中心所在地為確認居民公司的依據，凡是實際控制和管理中心所在地依法被認為在本國境內的公司即為本國稅法上的居民公司。按照有關國家的規定，實際控制和管理中心所在地一般是指公司董事會所在地，或者董事會有關經營決策會議的召集地，它不等同于公司的日常經營業務管理機構所在地。采用這一標準的國家有英國、新西蘭、新加坡等。
（3）總機構地標準。此標準以公司的總機構是否設在本國境內為依據，來確定其是否為本國稅法上的居民公司。總機構是指公司進行重大經營決策以及全部經營活動和統一核算盈虧的總公司或總店。法國、日本、新西蘭均采用了總機構地標準。例如，日本稅法規定，凡在日本設有總機構，總店或總事務所的公司即為日本稅法上的居民公司。
（4）其他標準。綜觀各國關于居民公司的認定標準，一般采用上述標準中的一種或幾種，少數國家還同時或單獨采用主要經營活動地標準，控股權標準。主要經營活動地標準以公司經營業務的數量為依據，實行這一標準的國家通常規定，如果一個公司占最大比例的貿易額或利潤額是在本國實現的，該公司即為本國居民公司。控股權標準是以控制公司表決權股份的股東的居民身份為依據，如果掌握公司表決權股份的股東具有本國居民身份，則該公司亦為本國居民公司。
（三）國際稅法上居民法律沖突的協調
由于各國法律對于負無限納稅義務的居民的認定標準不一致，以及跨國所得的存在，導致雙重居民身份而引起的雙重征稅問題。目前國際條約尚未對居民認定標準規定任何準則，各個國家根據國內法律規定稅法上居民的構成條件，并在雙邊國際稅收協定中規定特別條款，以明確優先采用何種居民概念。
1.自然人居民法律沖突的協調
（1）應認定其為有永久性住所所在國的居民；如果在兩個國家同時有永久性住所，應認定其為與該自然人經濟關系更密切（即“其重要利益中心”）的所在國的居民。在締約國國內法發生沖突時，應優先選擇自然人有永久性住所的締約國為居住國，這樣足以解決一個人在締約國一方有永久性住所，而在締約國另一方是短期停留所導致的雙重居民身份。在認定永久性住所時，應注意考慮任何形式的住所，包括個人自有或租用的房屋或公寓、租用帶家俱的房間，但重要的判定因素是住所應為自然人所有或占有的居住所在地，該所在地應有永久性，即有安排并適合長期居住的住宅，而非由于旅游、經商、求學等原因所作短期逗留的臨時居住。如果該自然人在兩個締約國境內有永久性住所，應查明哪一國家同該自然人經濟聯系最為密切。這就要求將該自然人的家庭和社會關系、職業、政治、文化及其他活動、從事營業地點、管理其財產所在地等要素作為一個整體來調查驗證。
（2）如果其重要利益中心所在國無法確定，或者在其中任何一國都沒有永久性住所，則該自然人應為其有習慣性住所所在國的居民。此項規則的含義是傾向于把自然人經常居留國確定為居住國，并主要根據居留時間和間隔時間確定在哪一國有習慣性住所。
（3）如果其在兩個國家都有，或者都沒有習慣性住所，應視其為國籍所在國居民。據此，在稅法居民身份的識別上，住所標準亦優先于國籍標準。
（4）如果某人同時是兩個國家的居民，或者均不屬其中任何一國的居民，應由締約國雙方主管當局通過協商解決其居民身份問題。
2.公司居民法律沖突的協調
對于公司居民雙重身份的沖突，國際上通行的做法是，各國通過締結雙邊性的國際稅收協定加以協調，其方式大致有兩種：一種是締約雙方在協定中事先確定一個解決此類沖突應依據的標準，例如中國與比利時、法國等國簽訂的雙邊稅收協定，都明確地選擇了以公司居民的總機構所在地國作為居住國的沖突規范。但也有不少國家采用OECD范本和UN范本所作出的規范，對于同時成為締約國雙方公司居民的，首先以實際管理機構所在國為其居住國。然而在有些情形下，判定公司的實際管理機構并非易事。對管理機構和控制中心的不同理解，會引起國家間居民稅收管轄權的沖突。因此，就出現了第二種方式，即有關國家通過簽訂雙邊性的國際稅收協定，規定公司居民身份發生沖突時，由締約國雙方的稅務主管當局通過協商的方式，確定所涉公司居民的身份歸屬以及由哪一國對其行使居民稅收管轄權。
（四）我國居民標準的稅法調整
我國居民標準的稅法調整主要體現在國內所得稅立法和雙邊國際稅收協定中。
我國1980年的《個人所得稅法》對納稅意義上的“居民”、“非居民”缺乏較為明確的界定。1994年1月1日起實施的修改后的《個人所得稅法》既解決了中國境內所有自然人按照一個稅法納稅的問題，又與世界各國個人所得稅法的通行做法有了相應的銜接。其按照國際慣例，采用住所和居住時間兩個標準將納稅人分為居民和非居民。我國《個人所得稅法》第1條規定，在中國境內有住所，或者無住所而在境內居住滿1年的個人，從中國境內或境外取得的所得繳納所得稅。關于住所的認定，目前適用民法通則的規定，但應進一步與國際慣例接軌，不應以戶籍作為認定住所的唯一標準，關于居住時間，我國《個人所得稅法實施條例》進一步明確規定，指一個納稅年度中在中國境內居住滿365日，臨時離境的，不扣減天數。
我國《外商投資企業和外國企業所得稅法》按總機構所在地是否設在中國境內來確定外商投資企業的居民身份。理論界通常將總機構解釋為依照我國法律設立具有中國法人資格的外商投資企業在我國境內設立的負責該企業經營管理與控制的中心機構。這種解釋與國際慣例和立法本意實際上并不完全一致。因為具備中國法人資格的外商投資企業，根據有關法律，其注冊登記地在中國境內并應在中國境內設立該企業的總機構，不得將其總機構設于中國境外。但是，不具備中國企業法人資格的中外合作經營企業和外資企業，亦應將其總機構設在中國境內。上述兩種情況下的外商投資企業均應為中國居民公司。因此，我國稅法有關認定居民公司標誰的規定有待完善：一是對總機構的定義應有法律明文；二是認定居民公司的范圍不應限于外商投資企業，還應包括其他法人團體或稅法上視同法人團體的實體；三是管理機構地標準為大多數國家國內稅法所采用，我國亦應采用此種標準。
關鍵詞：國際經濟法 公平互利 平等 基本原則
從法理上說，法律原則是法律上規定的用以進行法律推理的準則。原則源于規則又高于規則，體現著規則的精神實質。法律原則雖然沒有規定確定的事實狀態，也沒有規定具體的法律后果，但在創制法律、理解法律或適用法律的過程中，卻是不可或缺的。
作為國際經濟法的基本原則之一，公平互利原則不公可以指引國際經濟法律關系主體如何正確地適用規則，而且在沒有相應的法律規則時，可以代替規則來作為國際經濟交往的準則，并且可以有把握地應付沒有現成規則可適用的新情況，具有靈活性。
公平互利原則貫穿于調整國際經濟關系的法律規范始終，體現著國際經濟法的基本精神和價值取向，是國際經濟法基本原則的基本判斷標準。因為不可能有一種強制力作為后盾，只能用一種公平互利的原則來衡量國際經濟關系的公正性，與國內法相比較，它的作用較為完整地體現在對守法的指導上。
在現實中，許多經濟大國為了一己之利，要么在創制國際經濟法律文件的過程中作損人利已的規定，要么對國際經濟法律文件中的有些條款作合乎已身的解釋。由于國家經濟實力的差距，許多發展中國家有時在創制中吃虧有時在事后的補救中吃虧。因而，在現階段，堅持公平互利的原則，使大國在“理”上有屈，促使其考慮發展中國家的利益。發展中國家在參與國際經濟法律文件的制定和修改中，也要充分利用這一原則，維護自己的現實利益和長遠利益。
一、從公平互利原則與國際經濟法的其他基本原則的關系來說
國際經濟法有一系列的基本原則，其中經濟主權原則是基礎原則，還有全球合作原則，有約必守原則。公平互利原則與經濟主權原則是密切相關的，二者是不可分離的，決不能割裂對待。經濟主權原則是基礎，離開這個基礎，就無公平互利可言；另一方面，也只有實行真正的公平互利原則，才能保證國家的經濟獨立和主權完整。現實中，許多借主權平等，而實行表面上的平等地，使許多經濟弱國都難以實現真正的經濟主權，因而現實中正確堅持公平互利原則十分必要。對于全球合作，和有約必守，都是要在公平的前提下，才能實行的，不然，在吃虧中合作，守不公平的約，都是不合理的。
從公平互利原則在國際經濟法中存在的意義和作用上說首先，作為國際社會的成員，雙贏是最為理想的，最大利益是每個國家都追求的，不吃虧是各個國家的底線。互利的存在，恰好是為了創造一個雙贏的環境；而公平的存在，則是對于不吃虧這一底線的保障。所以，公平互利原則在現實中，對于在雙邊中的國際經濟具有的吸引力，對于雙方的整體發展乃至各方的發展都是有得而無害的，對于國際經濟的發展有重要的意義。
其次，公平互利的原則對于原有的經濟實力相當、國際地位基本平等的國家，具有落實和鞏固原有的平等關系的作用；對于原來經濟實力懸殊、國際地位不平等的國家，具有糾正原有的不平等關系，確立實質平等互利的關系的作用。
最后，公平互利原則貫穿于國際經濟法的各個領域，在國際貿易、投資、稅收、金融等方面，公平互利原則不但可以促進它們規模的擴大，而且對于它們的良性發展亦有重要的作用和意義。
二、從公平互利原則實踐效果上說
在國際經濟關系中，公平互利原則的最好實踐，莫過于在國際貿易中發展中國家斗爭得來的普遍優惠制。雖然實行普遍優惠待遇制度尚未規定在國際條約中，被認為是根據發達國家“自行選擇”而實行的一種臨時措施。不過，由于該制度已有許多發達國家付諸實踐并在一些重要的國際文件中得到反映，我們不妨認為該制度已成為國際慣例。
當然，目前普惠制僅僅是在稅收上的待遇，隨著關稅的一再降低，普惠制對發展中國家的意義將越來越小，發展中國家應爭取更多的非關稅方面的“普惠制”，關稅與貿易總協定中第四部分已體現了這一點。目前最為迫切的，是將這些優惠措施穩定下來，并進一步的明確具體化，將這些優惠落在實處。
普遍優惠制的實行，把從表面的平等，真正的落實到實質的公平層面上，對于發展中國家的平等發展有了一定的作用。不過，從上面也可以看出，就是普遍優惠制也有一些問題，因而，堅持公平互利的原則，在國際經濟的實踐中，應當進一步加強，從而，在更多的層面上實現公平互利。
三、從我國的國情上來說
在我國有關國際經濟法律文件中，公平互利原則基本都是立法和司法的指導思想，中國現今正處于改革開放的重要階段，國際經濟交往
是對外開放的重要方面。
我國是國際社會最早提出并推行平等互利原則的國家之一。2004年4月剛修訂的《對外貿易法》第五條規定：“中華人民共和國根據平等互利的原則，促進和發展同其他國家和地區的貿易關系，締結或者參加關稅同盟協定、自由貿易區協定等區域經濟貿易協定，參加區域經濟組織。”2001年修訂的《中外合資經營企業法》第一條規定：“中華人民共和國為了擴大國際經濟合作和技術交流，允許外國公司、企業和其它經濟組織或個人(以下簡稱外國合營者)，按照平等互利的原則，經中國政府批準，在中華人民共和國境內，同中國的公司、企業或其它經濟組織(以下簡稱中國合營者)共同舉辦合營企業。”……國家把公平互利原則作為對外經濟交往法律的基本原則，由此可見，在現階段，堅持公平互利原則在國內立法中的指導地位。
四、從公平互利的宗旨來說
在國際經濟交往中強調公平互利和平等，究其主要宗旨，在于樹立和貫徹新的平等觀。
對于經濟實力相當的同類國家說來，公平互利落實于原有平等關系的維持；對于經濟實力懸殊的不同類國家說來，公平互利落實于原有形式平等關系或虛假平等關系的糾正以及新的實質平等關系的創設。就應當讓經濟上貧弱落后的發展中國家有權單方面享受特殊優惠待遇。
貫徹公平互利原則不僅對發展中國家有利，從世界戰略全局和發達國家本身利益出發，在發達國家和發展中國家之間建立公平互利關系，有助于緩和發達國家的經濟困難，也有利于世界的和平與穩定。
總的來說，現在公平互利原則不僅適用于發達國家之間的關系，而且也適用于發達國家和發展中國家之間的經濟關系，適用于不同社會，經濟，和法律制度國家之間的關系。所以國家從立法上確立了公平互利的原則，堅持公平互利原則在對外經濟關系中，是十分有必要的。
參考文獻：
[1]謝邦宗，張勁草.國際經濟法原理.世界圖書出版社，1992.
[2]郭琳佳.論國際經濟法基本原則在我國法中的體現.
