發(fā)布時間：2022-05-15 11:35:49
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領(lǐng)域的橋梁，我們?yōu)槟x了8篇的建造合同樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發(fā)，請盡情閱讀。
民房建造是打造一些樓房給人長時間居住的建筑。那么民房建造承包合同怎么寫呢?一般需要注意什么?以下是小編為大家整理的民房建造承包合同范文，感謝您的閱讀。
民房建造承包合同范文一
發(fā)包方（簡稱甲方）：_________________________
承包方（簡稱乙方）：_________________________
甲乙雙方經(jīng)友好協(xié)商，甲方?jīng)Q定委托乙方進行住房裝修，為保護雙方的合法權(quán)益，結(jié)合本工程的具體情況，雙方達成如下協(xié)議，共同遵守。
一、工程概況
1. 裝飾施工地點：
2. 住房結(jié)構(gòu)： 房型 房 廳 套，施工面積 平方米。
3. 裝飾施工內(nèi)容：詳見附件一《裝飾施工內(nèi)容表》。
4. 承包方式：________（包工包料、清包工、部分承包）。
5. 工期： 自________年________ 月________日開工，至________年________月________日竣工，________工期________天。
二、工程價款及結(jié)算的約定
1.工程總價款：￥_________元，大寫（人民幣）：________________詳見本合同裝修工程報價單。
2.工程款付款方式按下列方式支付：
（1）第一次，對預(yù)算設(shè)計認可簽訂合同之日。支付10000元訂金，第二次付款時扣除
（2） 第二次 合同簽定后開工前支付工程總造價50% 合計_________元
（3）第三次 施工過程中 工期進度過半 支付工程總造價40% 合計_________元
（4）第四次 竣工驗收當(dāng)天 支付工程總造價10% 合計_________元
（5）工程保修期兩年。工程款全部結(jié)清后，甲、乙雙方簽訂《工程保修單》，保修期從竣工驗收簽章之日起算。
三、關(guān)于材料供應(yīng)的約定
1.甲方提供的材料：詳見合同裝修工程報價單。本工程甲方負責(zé)采購供應(yīng)的材料、設(shè)備，應(yīng)為符合設(shè)計要求的合格產(chǎn)品，并應(yīng)按時供應(yīng)到 現(xiàn)場，乙方應(yīng)辦理驗收手續(xù)。如甲方供應(yīng)的材料、設(shè)備發(fā)生質(zhì)量問題或規(guī)格差異，乙方應(yīng)及時向甲方書面提出，甲方仍表示使用的，由此造成工程損失的，責(zé)任由甲 方承擔(dān)。甲方供應(yīng)的材料抵現(xiàn)場后，經(jīng)乙方驗收，由乙方負責(zé)保管，乙方可收取甲方提供材料價款保管費，費率由雙方約定，由于保管不當(dāng)造成的損失，由乙方負責(zé)賠償。
2.乙方對甲方采購的裝飾材料、設(shè)備，均應(yīng)用于本合同規(guī)定的住宅裝飾，非經(jīng)甲方同意，不得挪作他用。如乙方違反此規(guī)定，應(yīng)按挪用材料、設(shè)備價款的雙倍補償給甲方。
3.乙方供應(yīng)的材料、設(shè)備，如不符合質(zhì)量要求或規(guī)格有差異，應(yīng)禁止使用。如已使用，對工程造成的損失由乙方負責(zé)。如乙方提供的材料、設(shè)備系為偽劣商品，應(yīng)按材料、設(shè)備價款的雙倍補償給甲方。
四、關(guān)于工程質(zhì)量及驗收的約定
1.本工程執(zhí)行dbj08–62–97《住宅建筑裝飾工程技術(shù)規(guī)程》、db31/t30–1999《住宅裝飾裝修驗收標(biāo)準(zhǔn)》和市建設(shè)行政主管部門制定的其它地方標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量評定驗收標(biāo)準(zhǔn)。
2.本工程由________方設(shè)計施工方案。
3.甲方提供的材料、設(shè)備質(zhì)量不合格而影響工程質(zhì)量，其返工費由甲方承擔(dān)，工期順延。由于乙方原因造成質(zhì)量事故，其返工費用由乙方承擔(dān)，工期不變。
4.在施工過程中，甲方提出設(shè)計修改意見及增減工程項目時須提前與乙方聯(lián)系，雙方同意后，方能進行該項目的施工.由此影響竣工日期，甲、乙雙方商定。
5.工程驗收甲、乙雙方應(yīng)及時辦理隱蔽工程和中間工程的檢查與驗收手續(xù)，甲方不能按預(yù)約規(guī)定日期參加驗收，由乙方組織人員進行驗收，甲方應(yīng)予承認。事后，若甲方要求復(fù)驗，乙方應(yīng)按要求辦理復(fù)驗。若復(fù)驗合格，其復(fù)驗及返工費用由甲方承擔(dān)，工期也予順延。
6.工程竣工：乙方應(yīng)提前三天通知甲方驗收，甲方應(yīng)自接到通知三日內(nèi)組織驗收。如甲方在規(guī)定時間內(nèi)不能組織驗收須及時通知乙方，另定驗收日期。
五、有關(guān)安全生產(chǎn)和防火的約定
甲方提供的施工圖紙或做法說明及施工場地應(yīng)符合防火、防事故的要求，主要包括電氣線路、煤氣管道、自來水和其它管道暢通、合格。乙方在施工中應(yīng) 采取必要的安全防護和消防措施，保障作業(yè)人員及相鄰居民的安全，防止相鄰居民住房的管道堵塞、滲漏水、停電、物品毀壞等事故發(fā)生。如遇上述情況發(fā)生，屬甲方責(zé)任，甲方負責(zé)和賠償；屬于乙方責(zé)任的，乙方負責(zé)修復(fù)和賠償。
六、其它事項
1、甲方應(yīng)在開工前，向乙方提供經(jīng)物業(yè)管理部門認可的施工圖紙，并向乙方進行現(xiàn)場交底。并向乙方提供施工需用的水、電等必備條件，并說明使用注意事項。做好施工中臨時性使用公用部位操作以及產(chǎn)生鄰里關(guān)系等的協(xié)調(diào)工作。
2、乙方參加甲方組織的施工圖紙或做法說明的現(xiàn)場交底。按要求組織施工，保質(zhì)保量、按期完成施工任務(wù)，解決由乙方負責(zé)的各項事宜，對其行為乙方應(yīng)予認可。未經(jīng)甲方同意和所在地房管或物業(yè)管理部門批準(zhǔn)，不得隨意拆改原有建筑承重結(jié)構(gòu)及各種共用設(shè)備管線。
七、違約責(zé)任
1.由于甲方原因?qū)е卵悠陂_工或中途停工，甲方應(yīng)補償乙方因停工、窩工所造成的損失，每停工一天，甲方付乙方________元；甲方未按合同的約定付款的，每逾期一天，支付_______元違約金。
2.由于乙方原因逾期竣工的，每逾期一天，乙方按甲方已付款的________ %向甲方支付違約金。
八、糾紛處理方式
雙方如對合同執(zhí)行發(fā)生爭議，應(yīng)通過友好協(xié)商解決，如協(xié)商無效的，可以提交人民法院訴訟。
九、合同的變更和解除
合同經(jīng)雙方簽字生效后，雙方必須嚴格遵守。
十、本合同一式 份，甲、乙雙方各執(zhí)一份，具有同等法律效力。合同附件為本合同的組成部分。
甲方（簽章）：
乙方（簽章）：
電話：
電 話：
簽訂地點：
簽訂日期： 年 月 日
民房建造承包合同范文二
甲 方：
乙 方：
甲乙雙方按照《中華人民共和國經(jīng)濟合同法》和《建筑工程承包合同條例》規(guī)定的原則，結(jié)合房屋建設(shè)的實際情況，經(jīng)過雙方協(xié)商，達成如下協(xié)議。
一、工程概況：
1、甲方準(zhǔn)備在黃顙口鎮(zhèn)太陽垴新建一間三層帶斜屋頂?shù)姆课菀粭潱ㄖ娣e480㎡，經(jīng)與乙方接觸、洽談、協(xié)商，決定將其房屋建筑工程（房屋從主體結(jié)構(gòu)開始到粉刷以及外墻裝修完畢）承包給乙方進行施工建設(shè)，工程從20_年月日開始動工到20_年
月日竣工；房屋建設(shè)采用包工不包料的方式承包；乙方按照甲方的圖紙保質(zhì)保期進行施工。
2、乙方負責(zé)房屋建筑時所需的設(shè)施（比如：腳手架、跳板等），甲方負責(zé)材料的供應(yīng)；工程開工，從協(xié)議簽定之日開始，歷時 天內(nèi)完成；房屋建筑總面積
平方米，按每平方元計算，費用金額共計 元整。建筑用模板，按照展開實際面積計算，按照每平方計算；
3、付款方式：主體結(jié)構(gòu)工程完工，甲方應(yīng)向乙方支付工程款的50﹪，即（金額大寫）：元；待工程完工后，經(jīng)甲方驗收合格，付清工程的余下款項。
二、質(zhì)量要求：
1、工程驗收標(biāo)準(zhǔn)，甲方按照下面的規(guī)定執(zhí)行。
2、施工中，乙方應(yīng)按照甲方的要求照圖紙進行施工，主體結(jié)構(gòu)建設(shè)時，墻體要垂直、整體平整，所有的門及門窗的安放與墻體成一條線；粉刷時墻體厚度均勻，無裂縫，內(nèi)墻面達到整體水平平整、無裂縫，門及門窗與墻接觸地方的粉刷看不到縫隙，天面要達到厚度均勻，無裂縫，所有刷白顏色均勻，大門墻體及衛(wèi)生間的瓷磚要平整完好的粘貼，達到水平；陰陽角與墻體成一條線，與墻面垂直或平行；房屋四周要進行雨水排除的處理，待工程全部結(jié)束后，甲方進行竣工驗收。
3、乙方按照設(shè)計圖紙或甲方提出的要求承建。甲方房屋主體工程的建筑，包括基礎(chǔ)、墻體、梁、柱、樓梯、樓面、裝模、拆模、扎鋼筋、現(xiàn)澆混凝土及地面、門前臺階砼墊層；裝飾室內(nèi)室外粗粉刷、室外瓷磚的裝修，頂層層面加漿蓋瓦，同時做好頂層的防水防滲工作。
三、安全問題：
工程施工現(xiàn)場的安全由乙方自行完全負責(zé)，若發(fā)生安全事故由乙方完全負責(zé)，承擔(dān)一切責(zé)任，甲方概不負責(zé)，沒有任何法律責(zé)任。
四、情況說明
1.乙方伙食自備，甲方每層完工后給乙方加餐一次；
2.甲方每層給乙方香煙一條，手套若干。
五、本合同一式二份，雙方各執(zhí)一份。本合同自20_年月 日簽定之日起生效。
甲 方
乙 方
雙方證明人
20_年月日
民房建造承包合同范文三
甲方：
乙方：
甲方在陽華路南華小區(qū)31#建房屋一棟，建筑總面積約300平方米，由乙方承包施工。經(jīng)雙方協(xié)商同意，特簽訂如下合同：
一、承包方式
采用包工不包料方式承包。甲方提供建房所需的材料，包括：紅磚、河砂、碎石、石灰、水泥、鋼材、水管、下水管、鐵釘、扎絲、水電等。乙方提供勞務(wù)、建筑技術(shù)、模板、撐樹、腳手架用材、碼釘及生產(chǎn)生活用具等。
二、承建項目
乙方按照設(shè)計圖紙或甲方提出的要求承建。甲方房屋主體工程的建筑，包括墻體、梁、柱、樓梯、樓面、裝模、拆模、扎鋼筋、現(xiàn)澆混凝土及地面、門前臺階砼墊層；裝飾室內(nèi)粗粉刷、前向外墻貼瓷磚、后向墻面粉水泥砂漿、衛(wèi)生間地面及墻面貼瓷磚、安裝瓷盆、大便器、下水管道、落水管；頂層層面加漿磨光，同時作好防滲處理。
三、承包價格
每平方米伍拾肆元，建筑面積按每層樓外墻計算。女兒墻按每米壹拾元計算，包括水泥砂漿抹面。樓面混凝土搗制另請施工隊伍，所需費用甲乙雙方各負擔(dān)50%。
四、付款方式
完成第一層磚砌并搗制好樓面付叁仟元，完成第二層付款叁仟元，完成第三層付款叁仟元，工程全部完工，經(jīng)驗收合格后一次付清。
五、雙方責(zé)任
甲方負責(zé)水電供給及原材料及時進場。乙方必須保證工程質(zhì)量，按設(shè)計圖紙和甲方要求施工，節(jié)約材料，并保管好材料，不得丟失。
六、質(zhì)量要求
乙方應(yīng)當(dāng)按照國家規(guī)定的房屋質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)和要求組織施工，不合格由乙方負責(zé)返工，返工費由乙方負責(zé)。
七、注意安全
文明施工，如果乙方施工人員出現(xiàn)工傷，因施工造成他人損傷等事故，一切由乙方負責(zé)，甲方不負擔(dān)任何責(zé)任和費用。文明施工，講究職業(yè)道德，講究清潔衛(wèi)生。
八、工期要求
主體工程工期為4個月，從簽訂合同之日起計算，乙方必須在20_年___月__日前完成主體工程，完工時間不能超過10天，乙方不能因各種原因拖延甲方建房完工時間。乙方所需材料，應(yīng)兩天前向甲方提出計劃，以便迅速籌備。
九、其它未盡事宜，由甲乙雙方協(xié)商解決。
本合同一式二份，甲乙雙方各執(zhí)一份，從簽字之日起生效。
乙方：
根據(jù)《建筑法》，《經(jīng)濟合同法》及有關(guān)法律法規(guī)，甲乙雙方在平等自愿，公平合理，互惠互利的原則下，通過雙方協(xié)商就私人住宅建房工程達成協(xié)議，希望雙方嚴格執(zhí)行，共同遵守。
一、 建筑工程概況：
1.工程名稱：______
2.地點：______
二、工程造價:
1.全部工程手工費合計人民幣，大寫：______小寫：______。
2．每平方米建筑面積______元，含抹內(nèi)外墻面、搞地平、起隔墻等。
三、承建方式及施工準(zhǔn)備
1.甲方將其住宅工程以包工的方式承包給乙方承建。
2.甲方應(yīng)及時提供工程所需全部材料。
3.乙方自帶泥工、木工、鋼筋工、內(nèi)外粉刷、蓋瓦等建筑活動所需的一切工具，包括施工用的攪拌機、震動器等施工機械以及模板、搭架等。雨天做好遮雨措施，避免在搗制樓面時下雨影響樓面質(zhì)量。
四、施工安全要求
1.乙方施工人員必須具備一定的房屋建筑施工經(jīng)驗，以確保乙方所承攬建設(shè)的工程符合建設(shè)施工所要求的質(zhì)量和技術(shù)要求。
2.乙方必須重點抓好工程的質(zhì)量和安全施工，嚴格按照抗震安居房屋建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)建房，在施工期間，以確保工程質(zhì)量和安全，控制好各種可能存在的危險因素，消除安全事故的隱患，隨時對工程質(zhì)量、進度、安全三大要素加強全面檢查和督促。
五、工程質(zhì)量。
1.乙方按甲方提供的圖紙(要求)施工，若發(fā)現(xiàn)圖紙有不合理部分，經(jīng)甲乙雙方共同協(xié)商，在取得明確一致的施工方案后乙方方可再進行施工。
2.工程質(zhì)量應(yīng)達到抗震安居房屋建設(shè)評定標(biāo)準(zhǔn)的合格條件。建房后的墻體、窗戶安裝、門等要做到平整、光滑，墻磚、地面做到平滑，杜絕空鼓，符合相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)。墻面、屋頂、窗沿口等不得出現(xiàn)開裂、滲水等現(xiàn)象。
3.因乙方方面自身原因達不到工程質(zhì)量合格條件，乙方應(yīng)按甲方及其委派人員的要求返工、修改和重作，并承擔(dān)導(dǎo)致返工、修改、重作等人工、材料等所有費用。返工、修改后仍不能達到約定的合格使用條件的，乙方承擔(dān)工程質(zhì)量違約責(zé)任。
六、建房工期：
建房工期為______ 天，自______年______月______日開始施工算起。開工起______個工日完工。
七、付款方式：
乙方進場后，甲方將按工程進度付款。完工后按實做工程量，根據(jù)陜西省建筑工程面積結(jié)算規(guī)定辦法進行面積結(jié)算。
1.基礎(chǔ)+0付百分之______。
2.主體封頂后付百分之______(可根據(jù)樓層給付)
3.裝飾工程完工后付百分之______(可分冰給付)
4.其余款項待驗收交工后扣除5%的保修金外—次付清。
八、違約責(zé)任和爭議的解決辦法
1.乙方承攬建設(shè)工程的質(zhì)量達不到約定要求的，乙方要無償修理、返工或重作。造成損失的，乙方要賠償所有損失。因乙方原因有其它致使合同無法履行情形的，乙方要賠償因其違約給甲方造成的一切損失。
2.甲乙雙方因履行本合同發(fā)生爭議，應(yīng)耐心協(xié)商解決。如經(jīng)協(xié)商仍無法解決的，雙方同意提請勞動仲裁委員會進行仲裁。
九、合同的生效與終止。
1、本合同一式貳份，甲乙雙方當(dāng)事人各執(zhí)壹份。
2、本合同自簽訂之日起生效。
以上合同，雙方必須共同遵守。如經(jīng)雙方協(xié)商同意簽訂補充合同，補充合同與該合同具有同等法律效力。
一、關(guān)于《建造合同準(zhǔn)則》的相關(guān)要素
（一）關(guān)于合同收入的構(gòu)成問題
按照《建造合同準(zhǔn)則》規(guī)定，合同收入包括初始收入，合同變更、索賠及獎勵等形成的收入，但在實際工作中，可能存在一些特殊情況，需要具體分析。
1、初始收入
合同中標(biāo)價中有條件使用的部分（包括暫定金、備用金、預(yù)備費等）應(yīng)根據(jù)具體情況來確定是否列入初始收入。
2、價外收入
價外收入是實質(zhì)上的合同收入，如價外設(shè)備收入（指以發(fā)包商提供工程結(jié)算價款以外的設(shè)備原值，扣除需承包商出資回購后剩余部分的價值后納入合同收入），出現(xiàn)這種情況的原因是，在投標(biāo)報價中，工程價款結(jié)算單價的組成部分不含該部分設(shè)備折舊費，發(fā)包商以實物補償承包商應(yīng)得工程結(jié)算收入。
3、合同變更等致使收入減少的因素
合同變更也可以導(dǎo)致合同收入減少，如設(shè)計變更致使工程量減少以及業(yè)主合理地終止合同等情形，這種情形要扣除因合同變更減少的收入。
（二）關(guān)于實際成本的核算問題
《建造合同準(zhǔn)則》對成本核算的質(zhì)量提出了較高的要求，這就要求企業(yè)加強成本核算的各項基礎(chǔ)工作，正確地對成本進行歸集和分配。
1、要合理確定各項建造合同的會計核算對象
會計核算對象是建造合同的核算主體，合同的不同組合對損益的產(chǎn)生的結(jié)果不同，要求嚴格按照合同分立、合并的條件確定成本核算對象。
要區(qū)分會計核算對象與成本核算對象的不同。成本核算對象一般核算深度到分部、分項工程，二者都是成本核算的重要組成部分。
2、成本核算要真實、完整
會計核算要遵循按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，特別是對業(yè)主供應(yīng)的材料及風(fēng)水電等費用要及時計量、記錄。
分包工程的結(jié)算普遍滯后于主合同的結(jié)算，執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》后，這種局面必須要徹底改觀。分包工程成本的計量、記錄必須及時，需要指出的這是成本核算的要求，但不是分包工程結(jié)算的依據(jù)。
要注意成本開支的范圍，尤其是要區(qū)分成本與期間費用的界限，如訂立合同發(fā)生的專屬于建造合同本身的費用，應(yīng)計入合同成本，對于資本化的借款利息應(yīng)計入合同成本。
3、要區(qū)分不同會計核算對象之間的成本的界限。
4、要注意不能因為內(nèi)部核算而改變《建造合同準(zhǔn)則》執(zhí)行的結(jié)果。
同一項目由內(nèi)部不同單位切塊承包的核算應(yīng)按照一體性原則進行，項目部要對各施工單位的成本、收入進行匯總，并從總體上調(diào)整，避免因內(nèi)部核算差生利潤差異。
一些企業(yè)為保證總部、輔助單位社會保險的資金來源，往往提高工程項目的收費比率，但超出法定比例部分，通過管理費用核算比較妥當(dāng)。
（三）關(guān)于成本預(yù)算的編制問題
成本預(yù)算的編制是《建造合同準(zhǔn)則》實施的難點和重點，它的科學(xué)性和可靠性直接影響《建造合同準(zhǔn)則》的執(zhí)行結(jié)果。
1、成本預(yù)算的編制依據(jù)
成本預(yù)算的編制依據(jù)主要包括承包合同、設(shè)計文件、項目管理實施規(guī)劃、生產(chǎn)要素價格、消耗定額以及類似工程的成本資料等。
2、成本預(yù)算的主要內(nèi)容
成本預(yù)算的主要內(nèi)容包括預(yù)算單價分析表、成本降低計劃表、單位成本估算表、成本預(yù)算表等。此外，根據(jù)需要可設(shè)計按成本的經(jīng)濟性質(zhì)分類（工資、材料費、折舊費、租賃費等）預(yù)算表、間接費用預(yù)算表、輔助生產(chǎn)成本預(yù)算表、機械作業(yè)預(yù)算表等基礎(chǔ)性和過渡性表格。
3、成本預(yù)算的編制程序
（1）收集和整理基礎(chǔ)資料。
（2）對成本數(shù)據(jù)進行測算。各相關(guān)部門應(yīng)根據(jù)上述資料，經(jīng)過認真分析、研究、平衡試算后，提出降低成本目標(biāo)。
（3）編制成本預(yù)算。成本預(yù)算指標(biāo)經(jīng)過平衡后，由相關(guān)部門匯總，經(jīng)《建造合同準(zhǔn)則》委員會批準(zhǔn)后上報。
需要說明的是，成本預(yù)算的編制要注重過程，不能用收入倒推出成本。在合同部門制定出工期生產(chǎn)計劃（含實物量、金額）的同時，也要制定出相應(yīng)的成本計劃。
4、成本預(yù)算編制的相關(guān)要求
成本預(yù)算是對未來成本的預(yù)計，不確定因素很多，要把握事務(wù)發(fā)展的規(guī)律性與特殊性，在動態(tài)中對預(yù)算不斷進行調(diào)整，達到《建造合同準(zhǔn)則》實施的要求。
（1）成本預(yù)算的口徑應(yīng)與會計口徑一致。成本口徑不包括上級管理費用等，此外，資產(chǎn)減值與否，對成本也有一定影響，不需用及未使用固定資產(chǎn)的折舊應(yīng)計入“管理費用”科目中，等等，都要一并考慮。
（2）運用會計程序?qū)崿F(xiàn)成本的兩種分類的轉(zhuǎn)換。成本按經(jīng)濟性質(zhì)分為外購材料（燃料、動力）、工資、折舊費等，按經(jīng)濟用途可分為直接費用、間接費用等，不同的分類有不同的用途。成本按經(jīng)濟性質(zhì)分類歸集后，直接計入或按一定標(biāo)準(zhǔn)經(jīng)過預(yù)分配計入受益對象后即轉(zhuǎn)換為按經(jīng)濟用途的分類。
（3）成本預(yù)算應(yīng)采取靈活多變、因地制宜的編制方法。成本預(yù)算的編制方法有施工預(yù)算法、技術(shù)節(jié)約措施法、成本習(xí)性法、按實計算法等，每一種方法都有各自的特點，應(yīng)具體問題具體分析，靈活運用。
（4）抓住成本預(yù)算的主要矛盾和矛盾的主要方面。對在總成本中所占比例較大的建安工作量和主要設(shè)備、材料等應(yīng)進行詳細預(yù)算，對關(guān)鍵部位、關(guān)鍵工序應(yīng)進行周密的考慮，以減少預(yù)算的偏離度；對于工期較長的項目，成本的預(yù)算期間劃分可以由細到粗，適時細化，以滿足核算的要求為前提。
（5）成本預(yù)算應(yīng)定期調(diào)整。成本預(yù)算不是一勞永逸的事情，要隨著條件的變化不斷調(diào)整。由下列公式：
公式一：
合同完工程度=（累計實際發(fā)生的合同成本÷合同預(yù)計總成本）×100%
合同預(yù)計總成本=累計實際發(fā)生的合同成本+尚需發(fā)生的合同成本
公式二：
合同預(yù)計損失＝（合同預(yù)計總成本－合同總收入）－至本期末累計已確認的合同損失
可知，公式的本身也說明了成本是要定期調(diào)整的。
二、關(guān)于《建造合同準(zhǔn)則》的組織實施問題
為確保《建造合同準(zhǔn)則》的有效執(zhí)行，企業(yè)應(yīng)按照管理的級次，成立相應(yīng)的《建造合同準(zhǔn)則》執(zhí)行委員會，對相關(guān)部門的成本管理工作進行組織、協(xié)調(diào)。
（一）《建造合同準(zhǔn)則》執(zhí)行委員會的組成及工作職責(zé)
《建造合同準(zhǔn)則》執(zhí)行委員會應(yīng)由總會計師、總經(jīng)濟師等主管領(lǐng)導(dǎo)和財務(wù)部門、合同管理部門、物資管理部門、人力資源部門、技術(shù)管理部門等組成，其中，財務(wù)部門、工程管理部門為責(zé)任部門。
其工作職責(zé)包括：接受上級主管單位的業(yè)務(wù)指導(dǎo)、監(jiān)督，對下級單位的成本預(yù)算工作進行指導(dǎo)、監(jiān)督；行使成本管理職能，做好縱向溝通、橫向協(xié)調(diào)工作，完成對成本預(yù)算的編制基礎(chǔ)、基本假設(shè)、及時性、總體合理性等方面審核工作。
（二）各部門應(yīng)履行的主要職責(zé)
1、技術(shù)部門的職責(zé)包括：編寫詳細的施工組織設(shè)計，進行工序劃分，制定施工計劃并確定用工計劃、材料類別、機械種類等。
2、物資供應(yīng)部門的職責(zé)包括：提供各類材料（包括風(fēng)、水、電等）、配件價格，編制折舊費用、修理費用、租賃費用等計劃。
3、人力資源部門的職責(zé)包括：編制項目的人工費預(yù)算（包括作業(yè)工人工資支出預(yù)算及民工工資支出預(yù)算）、管理人員工資預(yù)算。
4、合同部門的職責(zé)包括：確認建造合同的會計核算對象，編制人工工時單價、材料預(yù)算單價、機械設(shè)備臺時單價，分析合同單價資料，進行單項單價、工序費用分析，編制成本降低計劃，負責(zé)分包工程計量。
5、財務(wù)部門的職責(zé)包括：編制項目間接費用預(yù)算，收集整理各部門單項費用預(yù)算并會同各部門編制單位、單項工程成本預(yù)算。
三、成本預(yù)算要與成本管控有機結(jié)合
《建造合同準(zhǔn)則》是會計核算與成本預(yù)算的結(jié)合，它無疑是對管理的一種推進，而做好成本預(yù)算，又會促進《建造合同準(zhǔn)則》的實施。成本預(yù)算的編制不能孤立地進行，只有與成本管理的其他環(huán)節(jié)有機地結(jié)合起來，才能深入持久地開展下去。
（一）成本預(yù)算與成本預(yù)測相結(jié)合
成本預(yù)測是對未來成本與費用及其發(fā)展趨勢所作的定性描述和邏輯推斷，為成本預(yù)算提供了空間；成本預(yù)算是實現(xiàn)降低成本任務(wù)的指導(dǎo)性文件，是成本預(yù)測的繼續(xù)。
（二）成本預(yù)算與成本控制相結(jié)合
成本預(yù)算為成本控制提供了依據(jù)，成本控制是保證成本預(yù)算完成的手段。
（三）成本預(yù)算與成本考核相結(jié)合
成本預(yù)算的編制和落實情況是成本考核的一項重要內(nèi)容，成本考核可以驗證成本預(yù)算編制的可行程度，進而推動成本預(yù)算編制質(zhì)量的提高。
（四）成本預(yù)算與成本分析相結(jié)合
成本分析有助于評價成本預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果，揭示成本節(jié)超的原因，尋求降低成本的途徑和方法。
四、要重視和加強會計職業(yè)判斷
《建造合同準(zhǔn)則》的執(zhí)行對企業(yè)會計人員素質(zhì)提出了較高的要求，會計人員不但要加強自身業(yè)務(wù)的學(xué)習(xí)，而且要熟悉和了解工程預(yù)算方面的知識，提高綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)與溝通能力，正確地進行業(yè)務(wù)判斷。
（一）要對是否執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》進行判斷
對建筑安裝企業(yè)而言，土建和設(shè)備安裝業(yè)務(wù)執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》，相關(guān)的金屬結(jié)構(gòu)加工及制作、混凝土生產(chǎn)業(yè)務(wù)不執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》。
（二）要加強對建造合同結(jié)果的判斷
建造合同結(jié)果能否可靠地估計決定了合同收入與合同確認方法的選擇，而建造合同的結(jié)果能否可靠地估計不是一成不變的，隨著條件的變化，建造合同結(jié)果不能夠可靠地估計可以轉(zhuǎn)化為能夠可靠地估計，或者相反，所以企業(yè)應(yīng)于每期期末對建造合同結(jié)果進行判斷。
五、關(guān)于會計與稅法的差異問題
執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》后，營業(yè)稅、企業(yè)所得稅等計提發(fā)生了變化，在此主要說明企業(yè)所得稅的變化。
所得稅法規(guī)定“建筑、安裝、裝配工程和提供勞務(wù)，持續(xù)時間超過12個月的，可以按完工進度或完成的工作量確認收入的實現(xiàn)”，在實務(wù)操作中，一般是按月，以實際完成的工作量和單位價格，由監(jiān)理單位和業(yè)主單位雙重審核，作為收入計量的依據(jù)；而按照《建造合同準(zhǔn)則》確認的收入，在建造合同的結(jié)果能夠可靠估計的情況下，采用完工百分比法確認收入，而完工百分比法中采用最廣泛的方法是成本比例法；在建造合同的結(jié)果不能夠可靠估計的情況下，收入的確認又分不同情況，顯然，稅法規(guī)定的應(yīng)稅收入的依據(jù)是業(yè)主的簽認。相應(yīng)地費用或損失的確認，會計與稅法也同樣存在著時間上和金額上的差異。
綜上，二者產(chǎn)生的暫時性差異應(yīng)按照《所得稅準(zhǔn)則》核算，對《建造合同準(zhǔn)則》的結(jié)果產(chǎn)生一定影響。
六、相關(guān)財務(wù)報表填列應(yīng)注意的問題
由于《建造合同準(zhǔn)則》對收入、成本的確認較《企業(yè)會計制度》發(fā)生了很大變化，相應(yīng)的一些報表的填列也隨之改變。
（一）資產(chǎn)負債表
按照資產(chǎn)負債表填報要求，建造合同預(yù)計損失在“存貨”項目下列示，如果“存貨跌價準(zhǔn)備――合同預(yù)計損失準(zhǔn)備”余額大于“工程施工”科目余額與“工程結(jié)算”科目余額的差額， “存貨”項目反映的是負數(shù)，這樣很難做出合理解釋，所以，“存貨跌價準(zhǔn)備――合同預(yù)計損失準(zhǔn)備”項目不一定要在“存貨”項目下列示。“存貨跌價準(zhǔn)備――合同預(yù)計損失準(zhǔn)備”科目及“工程結(jié)算”科目作為“工程施工”或“生產(chǎn)成本”科目的備抵科目，如果“存貨跌價準(zhǔn)備―合同預(yù)計損失準(zhǔn)備”科目余額及“工程結(jié)算”科目余額小于“工程施工”或“生產(chǎn)成本”科目余額，則作為一項資產(chǎn)，在“存貨”項目下反映；反之，則作為一項負債，在“應(yīng)付賬款”項目下反映。
（二）現(xiàn)金流量表
按照現(xiàn)金流量表的填報要求，現(xiàn)金流量表中“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目采用分析填列法時，應(yīng)根據(jù)“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”“應(yīng)收票據(jù)”、“預(yù)收賬款”“主營業(yè)務(wù)收入”“其他業(yè)務(wù)收入”等賬戶記錄分析填列。執(zhí)行《建造合同準(zhǔn)則》后，“主營業(yè)務(wù)收入”的對應(yīng)科目發(fā)生了變化，不再與“現(xiàn)金”等科目對應(yīng)，將“工程結(jié)算”取代“主營業(yè)務(wù)收入”后，科目對應(yīng)關(guān)系滿足，分析填列法成立。
“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項目的填列，同樣需要將“主營業(yè)務(wù)成本”科目（仍需分析填列，因為涉及到“存貨跌價準(zhǔn)備―合同預(yù)計損失準(zhǔn)備”的轉(zhuǎn)回問題）替換為“工程施工”科目。
（三）工程成本表
工程成本表是傳統(tǒng)的、重要的內(nèi)部報表。實行《建造合同準(zhǔn)則》后，該表的性質(zhì)和內(nèi)容沒有改變，但報表項目與會計科目的對應(yīng)關(guān)系發(fā)生了改變，“預(yù)算成本”項目不再與“主營業(yè)務(wù)收入”科目與“營業(yè)稅金及附加”科目發(fā)生額的差額相等，“實際成本”項目也不再與“主營業(yè)務(wù)成本”科目的發(fā)生額相等，相應(yīng)地該表與利潤表相關(guān)項目也不再對應(yīng)。
該表的計算公式為“預(yù)算成本－實際成本=工程成本降低額”，在實施《建造合同》準(zhǔn)則后，該等式是否成立？答案是肯定的。
預(yù)算成本主要根據(jù)“工程結(jié)算”科目分析填列，實際成本應(yīng)根據(jù)公式“期初未完工程成本+本期費用－期末未完工程成本=已完工程成本”計算填列，本期費用即 “工程施工――合同成本”科目本期借方發(fā)生額，期初、期末成本無法直接在賬簿上體現(xiàn)，但可以通過輔助核算來解決。
七、相關(guān)方面應(yīng)高度重視，多管齊下，著力推進《建造合同準(zhǔn)則》核算質(zhì)量
《建造合同準(zhǔn)則》的實施是一項系統(tǒng)工程，影響《建造合同準(zhǔn)則》執(zhí)行結(jié)果的因素有很多，僅從管理的角度看，包括企業(yè)的實際成本核算的水平、成本預(yù)算編制的質(zhì)量等；業(yè)主單位合同條款的公正性、合同價款結(jié)算的及時性等。對于企業(yè)而言，暫且拋開會計核算水平的高低不談，由于內(nèi)部單位、企業(yè)與出資者的目標(biāo)偏離，可能產(chǎn)生操縱利潤的行為，如人為控制完工百分比，對利潤產(chǎn)生的影響可能是“失之毫厘，謬以千里”。建議政府有關(guān)部門、出資人及會計師事務(wù)所要對企業(yè)《建造合同準(zhǔn)則》的執(zhí)行情況給予密切關(guān)注。
對企業(yè)而言，要加強內(nèi)部控制，在做好“向后看”（實際成本要做實）的同時，更要“向前看”（預(yù)算成本要合理），逐步形成單位內(nèi)部定額，全力推進《建造合同準(zhǔn)則》的實施，確保會計信息的質(zhì)量。
對于政府有關(guān)部門而言，要加大《建造合同準(zhǔn)則》執(zhí)行的監(jiān)督、檢查力度，制定配套實施辦法，規(guī)范建設(shè)單位、變更、索賠簽認的公正性和工程價款結(jié)算的及時性。
對于出資者而言，要加強企業(yè)財務(wù)治理，督促經(jīng)營者改進管理，提高集約管理水平，將成本管理的關(guān)口逐步前移，促使企業(yè)價值最大化。
一、執(zhí)行建造合同的基本要求
（一）應(yīng)當(dāng)正確確定各項建造合同的會計核算對象。正確確定各項建造合同的會計核算對象是正確核算和反映建造合同損益的關(guān)鍵。對同一企業(yè)來講，確定不同的會計核算對象，會產(chǎn)生不同的核算結(jié)果。為了正確核算建造合同的損益，防止人為操縱利潤，《建造合同》準(zhǔn)則對此專門作了相應(yīng)的規(guī)定。一般情況下，企業(yè)應(yīng)以所訂立的單項合同為對象，分別計量和確認各單項合同的收入、費用和利潤。如果一項合同包括建造多項資產(chǎn)，或為建造一項或數(shù)項資產(chǎn)而簽訂一組合同，企業(yè)應(yīng)按建造合同準(zhǔn)則規(guī)定的合同分立和合并的原則，正確確定建造合同的會計核算對象。
（二）必須合理判斷建造合同的結(jié)果能否可靠的估計。在計量和確認建造合同的收入和費用時，首先應(yīng)根據(jù)建造合同準(zhǔn)則規(guī)定的判斷建造合同的結(jié)果能否可靠估計的標(biāo)準(zhǔn)，判斷能否可靠地估計。如果建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計，應(yīng)在資產(chǎn)負債表日根據(jù)完工百分比法確認當(dāng)期的合同收入和費用；如果建造合同的結(jié)果不能可靠地估計，則不能根據(jù)完工百分比法確認合同收入和費用，而應(yīng)區(qū)別以下兩種情況進行處理：（1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本加以確認，合同成本在發(fā)生的當(dāng)期確認為費用；（2）合同成本不能收回的，應(yīng)在發(fā)生時立即確認為費用，不確認收入。對一項建造合同而言，如果合同預(yù)計總成本大于合同總收入，應(yīng)將預(yù)計損失立即確認為當(dāng)期費用。
（三）做好建造合同成本核算各項基礎(chǔ)工作。建立各種財產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報廢、清查制度；建立健全與成本核算有關(guān)的各項原始記錄和工程量統(tǒng)計制度；制定或修訂工時、材料、費用等各項內(nèi)部消耗定額；完善各種計量檢測設(shè)施，嚴格計量檢驗制度，使成本核算具有可靠的基礎(chǔ)。
（四）必須準(zhǔn)確計算合同成本。對于為完成合同實際發(fā)生的合同成本必須及時、準(zhǔn)確地進行歸集和登記，對于為完成合同尚需發(fā)生的成本必須進行科學(xué)、合理的預(yù)計。應(yīng)當(dāng)劃清當(dāng)期成本與下期成本的界限、不同成本核算對象之間成本的界限、未完合同成本與已完合同成本的界限。不得以估計成本、預(yù)算成本或計劃成本代替實際成本。
（五）必須真實、準(zhǔn)確、及時、系統(tǒng)地核算和反映實施建造合同所發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務(wù)。應(yīng)根據(jù)實施建造合同所發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，準(zhǔn)確、及時地登記合同發(fā)生的實際成本、已辦理結(jié)算的工程價款和實際已收取的工程價款，并根據(jù)工程施工進展情況，準(zhǔn)確地確定合同完工進度，計量和確認當(dāng)期的合同收入和費用。
二、執(zhí)行建造合同的關(guān)鍵問題
（一）完工進度的確定。根據(jù)《建造合同》準(zhǔn)則，以完工百分比法確認合同收入和費用，而采用完工百分比法確認收入和費用的關(guān)鍵就是完工合同進度的確認。對合同完工進度的確認，準(zhǔn)則給出了三種確認方法：（1）累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例；（2）已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例；（3）實際測定的完工進度。完工進度確認的不同，直接影響到本期合同收入、費用的確認，也間接影響了本期的利潤水平。第（3）種方法是在無法根據(jù)第（1）、（2）種方法確定合同完工進度時所采用的一種特殊測量方法，適用于一些特殊的建造合同，如水下施工等，須由專業(yè)人員現(xiàn)場進行科學(xué)測定，所以這種方法不適合大多數(shù)的建筑施工企業(yè)。對于第（2）種方法，關(guān)鍵在于確定工作量。在確定工作量時，由計劃、技術(shù)、統(tǒng)計等業(yè)務(wù)部門本著密切配合、協(xié)調(diào)一致的原則，對工程的各分項工程采用適當(dāng)?shù)挠嬃糠椒ǎM行實地測量，并經(jīng)項目監(jiān)理人員確認，匯總已經(jīng)完成的工作量，提交項目總工和項目經(jīng)理簽認，最后提交到財務(wù)部門。這種方法，牽扯部門、人員較多，手續(xù)繁雜，費時費力，實地測量難度大，操作性不強。所以，一般情況下，企業(yè)都采用第（1）種方法確認合同完工進度。而采用第（1）種方法的關(guān)鍵，就是對合同預(yù)計總成本的測定，如何對合同成本進行預(yù)計，是我們要思考的第二個問題。
（二）合同成本的預(yù)計。為了滿足建造合同收入與費用確認與計量的需要，企業(yè)應(yīng)在會計期末預(yù)計測算建造合同總成本。一個項目，從招標(biāo)、投標(biāo)開始，到工程竣工、決算、審計結(jié)束，往往要跨越好幾個會計年度。在整個過程中，隨著項目施工不同階段的變化，成本、費用發(fā)生的數(shù)量、金額不同，種類也不同，還可能發(fā)生一些不確定的特殊情況，比如經(jīng)濟糾紛、自然災(zāi)害、安全事故等，嚴重影響到成本預(yù)計的準(zhǔn)確性。成本預(yù)計是一項系統(tǒng)工程，利益相關(guān)者及中介機構(gòu)都要對此進行關(guān)注，成本預(yù)計的準(zhǔn)確性如何，最終涉及到很多會計要素及利潤等重要指標(biāo)。預(yù)計合同成本的過程中，各職能部門可以按照以下原則進行職責(zé)分工：
1、施工技術(shù)部門。熟悉工程圖紙，進一步細化、優(yōu)化施工組織設(shè)計，提出各項直接費用的節(jié)約措施和方案，提供合同各分項工程所要發(fā)生的用工數(shù)量、材料、機械等使用變化情況。
2、設(shè)備管理部門。根據(jù)施工機械配置、機械使用狀況及臺班消耗定額結(jié)合當(dāng)?shù)仉娏Α⑷加蛢r格、工日單價、實際折舊情況、預(yù)計修理支出等分析機械費用開支，確定臺班單價。
3、財務(wù)部門。根據(jù)工程管理人員數(shù)量、薪酬標(biāo)準(zhǔn)、合同工期，計算編制管理人員薪酬預(yù)算表；根據(jù)管理人員數(shù)量、合同工期編制辦公費、差旅費、折舊費、修理費、低值易耗品、物料消耗、管理用具等間接費用開支預(yù)算。
4、計劃部門。編制臨時設(shè)施預(yù)算支出；根據(jù)用工數(shù)量編制直接人工費預(yù)算；根據(jù)業(yè)務(wù)部門提供的預(yù)算資料，編制將要發(fā)生的合同總成本，并經(jīng)會議批注確認。
【關(guān)鍵詞】 建造合同； 鉆井； 完工百分比； 成本； 毛利
建造合同，是指為建造一項或數(shù)項在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同，分為固定造價合同和成本加成合同。固定造價合同，是指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同。成本加成合同，是指以合同約定或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費用確定工程價款的建造合同。鉆井公司與采油廠簽訂的合同一般為固定造價合同。
勝利石油管理局作為中國石化集團公司的下屬企業(yè)，按照集團公司《會計手冊》的有關(guān)規(guī)定，自2011年1月1日起所屬各鉆井公司正式執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則――建造合同》，對鉆井工程項目實行單井核算，以合理確認未完工及已完工未結(jié)算勞務(wù)項目收入、成本及毛利。建造合同的實施，提高了會計核算的效率，體現(xiàn)了會計謹慎性原則和會計信息的相關(guān)性和可靠性，更加真實地反映了會計的目標(biāo)，提高了會計信息質(zhì)量，但是也出現(xiàn)了一些問題和爭議。鉆井公司建造合同的執(zhí)行情況已經(jīng)成為鉆井工程板塊業(yè)務(wù)討論和歷次審計檢查的重點和熱點，各鉆井公司財務(wù)人員對建造合同的賬務(wù)處理和業(yè)務(wù)理解存在較多分歧和爭議。有鑒于此，本文將結(jié)合實際情況，對鉆井公司在建造合同執(zhí)行中的有關(guān)會計業(yè)務(wù)處理方式、存在問題及解決方法作簡要分析。
一、鉆井公司執(zhí)行建造合同的背景及原因
（一）鉆井公司與采油廠往來賬款存在差異
鉆井公司為中國石化股份公司勝利油田分公司下屬采油廠提供鉆井施工服務(wù)，期末單方掛賬確認收入，導(dǎo)致存續(xù)（鉆井公司）與上市（采油廠）公司間往來賬產(chǎn)生差異。
在執(zhí)行建造合同前（2010年12月之前），鉆井公司期末確認當(dāng)期收入的業(yè)務(wù)處理會計分錄為：
借：應(yīng)收賬款――（XX采油廠）
貸：主營業(yè)務(wù)收入
這種賬務(wù)處理方式造成鉆井公司單方掛賬，而上市公司根據(jù)投資計劃要求鉆井公司開具增值稅發(fā)票入賬，無投資部分則不予確認，于是出現(xiàn)往來賬款無法對應(yīng)的現(xiàn)象。
（二）鉆井公司單井收支當(dāng)期確認不配比
在執(zhí)行建造合同前，鉆井公司收入按照完工百分比確認，而成本支出按照實際成本歸集，由此造成收入支出不能完全配比，對當(dāng)期損益造成一定影響。
鑒于以上原因，勝利石油管理局充分依托中國石化會計集中核算系統(tǒng)平臺，創(chuàng)新性地采用執(zhí)行建造合同的會計核算方式，將結(jié)算掛賬與收入確認分開，有效地解決了困擾鉆井公司多年的核算難題。
二、鉆井公司執(zhí)行建造合同后的會計核算方式
自2011年鉆井公司執(zhí)行建造合同后，會計核算流程與以往相比發(fā)生較大變化，現(xiàn)將有關(guān)會計業(yè)務(wù)核算方式簡述如下：
（一）成本費用的歸集
鉆井公司在成本費用歸集時，根據(jù)費用（含獨立核算單位之間內(nèi)部定額結(jié)算的費用）的性質(zhì)和用途，將其計入各成本費用科目，同時選擇相應(yīng)的成本中心和功能范圍。
獨立核算主體為直接從事鉆井作業(yè)的鉆井分公司，其基本生產(chǎn)單位發(fā)生的鉆井直接成本（功能范圍對應(yīng)鉆井作業(yè)）區(qū)分計入各個勞務(wù)項目（單井）。
基本生產(chǎn)單位（鉆井隊）的各項直接費用，能直接計入勞務(wù)項目的直接計入，不能直接計入的按合理方法（鉆機臺月、人工工時、開鉆口數(shù)、完井口數(shù)、鉆井進尺）分配計入，對于折舊與攤銷、人工成本應(yīng)按鉆機臺月進行分配。
實際發(fā)生時的會計業(yè)務(wù)處理：
借：鉆井作業(yè)――鉆井成本（明細）
貸：原材料（應(yīng)付職工薪酬等）
（二）成本費用的結(jié)轉(zhuǎn)
1.結(jié)轉(zhuǎn)制造費用
月末，鉆井公司將制造費用按各受益對象結(jié)轉(zhuǎn)、分配至對應(yīng)的生產(chǎn)成本中。一個核算主體制造費用的結(jié)轉(zhuǎn)、分配通常分為三個層次：
第一層次為輔助生產(chǎn)單位（鉆井公司內(nèi)部輔助單位，如車隊等）的制造費用，此制造費用按成本中心對應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)。即輔助生產(chǎn)單位成本中心的制造費用對應(yīng)轉(zhuǎn)入該成本中心的生產(chǎn)成本（功能范圍對應(yīng)為輔助生產(chǎn)成本）。
第二層次為基本生產(chǎn)單位的制造費用，此制造費用按成本中心對應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)。即基本生產(chǎn)單位成本中心的制造費用對應(yīng)轉(zhuǎn)入該成本中心的生產(chǎn)成本（功能范圍對應(yīng)為鉆井作業(yè)），分配的基礎(chǔ)是鉆機臺月。
第三層次為獨立核算主體組織管理部門（鉆井公司三級機關(guān)）的制造費用，該制造費用全部結(jié)轉(zhuǎn)至基本生產(chǎn)單位的生產(chǎn)成本（功能范圍對應(yīng)為鉆井作業(yè)），分配基礎(chǔ)是鉆機臺月。
2.結(jié)轉(zhuǎn)輔助生產(chǎn)成本
月末，獨立核算主體內(nèi)的輔助生產(chǎn)成本根據(jù)受益對象分配結(jié)轉(zhuǎn)至生產(chǎn)單位生產(chǎn)成本（功能范圍對應(yīng)為鉆井作業(yè)），分配基礎(chǔ)是鉆機臺月。
3.成本結(jié)轉(zhuǎn)
經(jīng)過上述歸集、分配后，各獨立核算主體成本費用全部歸集完畢。獨立核算主體為直接從事鉆井作業(yè)的鉆井分公司（大隊），成本費用已全部歸入勞務(wù)項目（單井），合同完工前不進行結(jié)轉(zhuǎn)，期末按《專項業(yè)務(wù)會計處理》中建造合同和鉆井業(yè)務(wù)收入核算要求確認營業(yè)收入、營業(yè)成本以及鉆井勞務(wù)毛利（含虧損）。
（三）主營業(yè)務(wù)收支的確認
期末，鉆井公司按照經(jīng)營部門提供的資料確認營業(yè)收入、營業(yè)成本以及鉆井勞務(wù)毛利（含虧損）。業(yè)務(wù)處理如下：
借：主營業(yè)務(wù)成本――勞務(wù)
鉆井作業(yè)――鉆井物探勞務(wù)毛利
貸：主營業(yè)務(wù)收入――勞務(wù)
（四）工程結(jié)算
鉆井施工完井時，鉆井公司進行如下業(yè)務(wù)處理：
屬于增值稅應(yīng)稅項目收入，進行工程結(jié)算。
借：應(yīng)收賬款
銀行存款
內(nèi)部存款等
貸：鉆井物探勞務(wù)結(jié)算
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）
屬于營業(yè)稅應(yīng)稅項目收入，進行工程結(jié)算，由甲方代扣代繳營業(yè)稅（結(jié)算金額不含代扣代繳營業(yè)稅）。
借：應(yīng)收賬款
銀行存款等
應(yīng)交稅費――應(yīng)交營業(yè)稅
――應(yīng)交城市維護建設(shè)稅等
貸：鉆井物探勞務(wù)結(jié)算
同時，計提營業(yè)稅金及附加。
借：營業(yè)稅金及附加
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交營業(yè)稅
――應(yīng)交城市維護建設(shè)稅等
（五）完工結(jié)轉(zhuǎn)
鉆井公司按照實際發(fā)生成本、結(jié)算單據(jù)等基礎(chǔ)資料補做實際發(fā)生的成本，補開票確認工程結(jié)算，補做收入。
借：主營業(yè)務(wù)成本
鉆井作業(yè)――毛利
貸：主營業(yè)務(wù)收入 （結(jié)算不含稅收入與以前累計預(yù)確認收入的差）
同時將該口井核算的“工程結(jié)算”科目與“鉆井作業(yè)”科目對沖結(jié)平：
借：工程結(jié)算
貸：鉆井作業(yè)
鉆井作業(yè)――毛利
工程結(jié)算（開票數(shù)）與主營業(yè)務(wù)收入（預(yù)確認）有差異，期末調(diào)整應(yīng)收賬款（賬面應(yīng)收賬款為開票數(shù)）結(jié)轉(zhuǎn)完畢后，單井項目應(yīng)滿足以下勾稽關(guān)系：
工程結(jié)算=主營業(yè)務(wù)收入
鉆井作業(yè)=主營業(yè)務(wù)成本
毛利=主營業(yè)務(wù)收入-主營業(yè)務(wù)成本
=工程結(jié)算-鉆井作業(yè)
三、鉆井公司執(zhí)行建造合同對財務(wù)報表的影響
鉆井公司在執(zhí)行建造合同后，資產(chǎn)負債表中存貨和預(yù)收賬款較執(zhí)行前發(fā)生較大變化：
按照集中核算系統(tǒng)“資產(chǎn)負債表”中存貨計算公式，存貨包含原材料及鉆井工程項目的鉆井作業(yè)與鉆井、物探工程結(jié)算的差額，如單項鉆井工程鉆井作業(yè)金額大于鉆井、物探工程結(jié)算金額，則差額計入存貨項目；如單項鉆井工程鉆井作業(yè)金額小于鉆井、物探工程結(jié)算金額，則差額計入預(yù)收賬款。
報表公式變化造成執(zhí)行建造合同后資產(chǎn)負債表中存貨及預(yù)收賬款較以前大幅增加。
四、鉆井公司執(zhí)行建造合同中存在的問題及原因分析
鉆井公司在執(zhí)行建造合同后，解決了以往賬務(wù)核算中存在的較多問題，但在建造合同執(zhí)行過程中仍暴露出一些不足，具體表現(xiàn)在以下幾個方面：
（一）單井成本費用歸集滯后
在單井成本費用歸集的過程中，由于結(jié)算流程節(jié)點較多、結(jié)算資料的管理要求以及施工過程中存在爭議等諸多因素影響，單井成本費用的歸集在時間上存在一定滯后性，由此導(dǎo)致單井項目的賬面工程結(jié)算、鉆井作業(yè)、毛利等不能及時結(jié)轉(zhuǎn)，賬面余額居高不下。
（二）毛利確認存在誤差
按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則――建造合同》的有關(guān)規(guī)定，確認主營業(yè)務(wù)收支時，收入、支出均應(yīng)按照預(yù)算收支的完工百分比確定。實際執(zhí)行時，在收入的確認過程中，由于結(jié)算執(zhí)行中石化定額造價系統(tǒng)相關(guān)數(shù)據(jù)（鉆井院單井設(shè)計下達后，單井預(yù)算收入可基本確定，結(jié)算時根據(jù)實際調(diào)整），按照完工百分比確認的收入數(shù)據(jù)相對準(zhǔn)確、可靠。但由于預(yù)算成本數(shù)據(jù)無相對可靠來源，沒有部門可以提供成本預(yù)算數(shù)據(jù)。鉆井公司采用預(yù)計毛利倒推成本的辦法，造成預(yù)計毛利的經(jīng)驗化，對當(dāng)期損益產(chǎn)生一定影響。這也是歷次審計檢查爭議的重點。
（三）人為操縱毛利現(xiàn)象
建造合同的實施對鉆井公司的會計核算、成本管理提出了更高的要求，同時也帶來了較大的毛利操作空間，容易受到人為調(diào)節(jié)，嚴重影響會計信息的質(zhì)量。合同預(yù)計總收入的確認、完工百分比法的選擇缺乏科學(xué)、規(guī)范的操作依據(jù)，通常情況由鉆井公司自主決定，可以輕松達到根據(jù)上級要求、自身需要調(diào)節(jié)利潤的目的。如鉆井公司可以人為調(diào)節(jié)成本、滯后結(jié)算，導(dǎo)致收入、支出和利潤的信息失真，而實施建造合同的鉆井項目一般具有跨年井多、工作量大的特點，人為操作往往不易被發(fā)現(xiàn)，同時造成審計風(fēng)險，也不符合企業(yè)內(nèi)控管理的要求。
五、鉆井公司如何進一步規(guī)范執(zhí)行建造合同
（一）合理編制單井成本預(yù)算
為客觀反映單井預(yù)算收支及毛利情況，減少建造合同實際執(zhí)行過程中人為因素對期末損益的影響，建議鉆井公司在編制預(yù)算收入的同時，交由財務(wù)、經(jīng)營、定額、合同等專業(yè)部門編制單井項目預(yù)算成本，由此形成完整的單井項目預(yù)算收入、預(yù)算成本、預(yù)算毛利體系，從而在根本上消除人為因素對當(dāng)期損益產(chǎn)生的影響。
（二）加快收入結(jié)算和成本費用歸集
建議鉆井公司采取有力措施，加快關(guān)聯(lián)交易結(jié)算及單井項目成本費用的歸集速度，減少執(zhí)行建造合同對存貨等財務(wù)指標(biāo)的影響。鉆井公司要抓好與甲方單位預(yù)付、結(jié)算環(huán)節(jié)的對接工作，逐口井核實完井未結(jié)算井的結(jié)算資料、未完井與已完井未結(jié)算井預(yù)付款情況及未結(jié)算、未預(yù)付原因。做到資料及時收集、款項及時結(jié)算、爭議及時解決、資金及時入賬、賬目及時核對，切實提高完工結(jié)算率。建造合同要得到較好的執(zhí)行，僅有財務(wù)人員的努力是遠遠不夠的，還需要企業(yè)經(jīng)營、生產(chǎn)、定額、合同、行政等各部門的齊抓共管，實現(xiàn)各部門管理人員的強強聯(lián)手，才能在鉆井公司上下形成建造合同高效執(zhí)行的強大合力。
（三）建立分區(qū)塊、分井型毛利臺賬
建議鉆井公司建立分區(qū)塊、分井型的單井收支及毛利臺賬資料。財務(wù)人員在執(zhí)行建造合同時，歷史臺賬可以用來參考、對比、分析同一施工區(qū)塊的單井毛利情況，必將會對建造合同的執(zhí)行起到極大的促進作用。
（四）強化企業(yè)內(nèi)部審計，加大建造合同監(jiān)管力度
目前的監(jiān)管體制無法避免財務(wù)人員利用建造合同的漏洞人為調(diào)節(jié)利潤，所以內(nèi)部審計部門要進一步強化對鉆井公司的事前、事中審計，及時發(fā)現(xiàn)并糾正不合適的賬務(wù)處理，真實客觀地反映鉆井單井核算項目的財務(wù)收支狀況。
（五）提高財務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平和綜合素質(zhì)
一、引言
隨著造船行業(yè)建造速度的日益加快，在很多情況下造船行業(yè)的建造周期都小于一年，這時由于企業(yè)在確認進度時存在較大的人為調(diào)節(jié)性，收入與費用的確認也時常存在變更，受人為主觀性影響較大，如果運用進度確認法(或稱完工百分比法)反而可能造成企業(yè)財務(wù)會計報表的真實有效性有所降低，不利于建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)得到切實有效的運用。本文擬以造船行業(yè)為例，全面分析建造合同準(zhǔn)則尤其是完工百分比法在企業(yè)應(yīng)用中存在的弊端，并有針對性地提出相應(yīng)的完善對策，以期對造船行業(yè)同行們的工作有所裨益。
二、建造合同及其準(zhǔn)則的涵義
建造合同在會計準(zhǔn)則中的定義是指企業(yè)為了建造一項或數(shù)項在功能、技術(shù)、設(shè)計及最終用途等方面具有密切關(guān)聯(lián)的資產(chǎn)所訂立的合同，有成本加成合同和固定造價合同兩種。以造船行業(yè)為例，是由建造方與船東簽訂的合同。合同收入、合同成本等是建造合同的主要要素。其中，合同收入包含合同初始約定價款(雙方商定的合同總金額)和因合同索賠、變更、獎勵等原因而增加的合同收入;合同成本包含自合同簽訂至合同實現(xiàn)的全過程中所產(chǎn)生的合同實施有關(guān)直接或間接費用。執(zhí)行建造合同確認合同成本與合同收入的關(guān)鍵在于完工進度的有效確認。
2007年我國正式頒布實施了《建造合同準(zhǔn)則》，這為我國會計領(lǐng)域標(biāo)準(zhǔn)化提供了參照依據(jù)的同時，也為我國建造合同制度的實施提供了法律保障。準(zhǔn)則規(guī)定，對于合同收入能夠收回、合同成本能夠可靠計量、完工進度能夠準(zhǔn)確確定的建造合同，應(yīng)依據(jù)建造合同實際能夠收回的合同成本及合同成本確認當(dāng)期合同費用;對于無法收回合同成本或合同收入收回的可能性不大的建造合同，不應(yīng)確認收入，而應(yīng)在實際收回成本時確認為合同費用。
三、建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)應(yīng)用中存在的弊端
下面就從建造合同總收入、預(yù)計合同總成本、合同完工進度、建造收入與應(yīng)收賬款確認時間、人為調(diào)節(jié)利潤與收入的操作空間及稅務(wù)等方面進行分析建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)應(yīng)用中存在的弊端。
1、合同總收入的預(yù)計難度較大。一方面，目前造船行業(yè)對于收入確認的條件之一的合同有關(guān)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)事項的判斷充滿了主觀判斷色彩，相關(guān)經(jīng)濟利益流入企業(yè)的可能性與不可能性之間沒有明顯判斷指標(biāo)，根據(jù)實際經(jīng)濟環(huán)境的變化，造船行業(yè)有時在遵守建造合同準(zhǔn)則時遇到有關(guān)要求相互矛盾的情況。例如，在全球金融危機背景條件下，造船行業(yè)逐步由賣方市場轉(zhuǎn)為買方市場，船東的預(yù)付款比例自原來的80%降低為目前的30%～50%，且船只的交付由于各種不確定的增加而變得更加困難，這時如果依據(jù)進度確認法就應(yīng)當(dāng)確認有關(guān)建造收入，但是依據(jù)會計準(zhǔn)則中的謹慎性原則，就不應(yīng)按建造合同準(zhǔn)則確認收入，而應(yīng)在合同有關(guān)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)時再行確認。可見，建造合同準(zhǔn)則在收入確認這部分沒有充分考慮企業(yè)內(nèi)部環(huán)境變化等因素的影響，故該準(zhǔn)則在造船行業(yè)的實際應(yīng)用過程中存在收入確認較為困難無法有效實施進度確認法的弊端。另一方面，在金融危機背景下船價波動較大，許多船廠都面臨著船東要求降價或減價的局面，這時船廠可以有效控制與船東簽訂減價的時間，以達到調(diào)節(jié)各年度間利潤的目的。此外，造船行業(yè)在一般情況下，其合同屬于固定造價合同，其收入的確認較為簡單，但是由于建造工程的時常變更、工程遭到索賠等事項的發(fā)生，使得確認船東的程序相對困難一些，在交船談判過程中，建造方與船東耗費大量時間最終確認有關(guān)結(jié)果，這樣在交船當(dāng)月，建造方的收入會出現(xiàn)大幅增長，進一步增加了建造合同預(yù)計總收入的調(diào)整難度。
2、合同預(yù)計總成本存在較大不確定性。由于造船行業(yè)對建造合同準(zhǔn)則的實施，需要加強財務(wù)部門及其他有關(guān)部門之間的大力配合，才能減少建造合同總成本預(yù)計的隨意性，所以，造船行業(yè)預(yù)計建造合同預(yù)計總成本的難度越來越大，存在著非常大的不確定性：一方面是客觀因素。目前大量船廠面臨建造首制船的問題，對于尚未形成一套完整企業(yè)內(nèi)部定額的首制船，即使財務(wù)部門及其他有關(guān)部門之間能夠較好地進行協(xié)作，其建造合同預(yù)計總成本數(shù)額的最終估計也仍然存在較大的不確定性，客觀上使得造船業(yè)不能準(zhǔn)確預(yù)計完工總成本，這個不利條件有時反而成為部分造船企業(yè)進行盈余管理調(diào)整企業(yè)利潤的一種手段。另一方面是主觀因素。造船廠為了實現(xiàn)調(diào)節(jié)利潤的目的，往往傾向于人為調(diào)節(jié)預(yù)計完工總成本，這時企業(yè)如果缺乏完善的內(nèi)部財務(wù)核算與報告制度，其建造合同成本及各項成本核算基礎(chǔ)工作勢必也無法得到真實有效的完成。
3、建造合同完工進度的確定存在較強主觀性。我國建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，對于建造合同進度及結(jié)果能夠可靠計量的，企業(yè)應(yīng)于每月月末按照完工百分比法確認建造合同費用及建造合同收入。造船行業(yè)屬于建造業(yè)，理應(yīng)遵循建造合同準(zhǔn)則。準(zhǔn)則中規(guī)定的合并完工進度確認法具體來說有以下三種計算方式：一是計算已完成合同工作量與合同預(yù)計全部工作量的比例，適用于建造合同工作量容易確定的造船合同。然而，在實際操作中，造船業(yè)的已完成合同工作量往往較難予以準(zhǔn)確計量。二是計算實際發(fā)生的累計合同成本與合同預(yù)計總建造成本的比例，這種方法較易受人為主觀因素影響，對于合同實際發(fā)生的成本可能因人為主觀因素的影響而被隨意延后或提前進行確認，在造船企業(yè)中存在較大的調(diào)節(jié)空間，且合同預(yù)計總成本的確認也存在一定的主觀隨意性。三是需要造船專業(yè)人員進行勘測，以科學(xué)確定實際完工進度，適用于水下施工工程等一些特殊的建造合同。該方法也存在諸多局限性，必須由專業(yè)人員進行現(xiàn)場科學(xué)測定，并非由建造承包商自行隨意測定。目前來看，專業(yè)人員的確認標(biāo)準(zhǔn)尚未統(tǒng)一，勘測機關(guān)測定標(biāo)準(zhǔn)的權(quán)威性不足，而且專業(yè)人員進行勘測的費用與時間限制可能并不能滿足現(xiàn)實造船企業(yè)的需要等。
4、建造收入與應(yīng)收賬款確認時間不一或致企業(yè)資產(chǎn)與負債虛增。我國會計準(zhǔn)則對企業(yè)應(yīng)收賬款確認時間的有關(guān)規(guī)定與建造合同準(zhǔn)則中規(guī)范的建造合同收入確認時間的有關(guān)規(guī)定不相一致，造船行業(yè)應(yīng)收賬款按照向船東實際結(jié)算的工程價款加以確定，而其建造收入則在資產(chǎn)負債表日按照完工進度加以確認，兩者確定的數(shù)額間可能存在一定差異。結(jié)合上面那個例子進行討論，一般而言，造船企業(yè)與船東進行結(jié)算的時點設(shè)在開工、上臺、下水及交船四個階段，每完成一個階段的工程，船東就會如約將工程款項打入造船企業(yè)賬戶。然而，受外部宏觀經(jīng)濟形勢的不利影響，造船行業(yè)逐步由賣方市場轉(zhuǎn)向買方市場，船東在建造合同中占有較大優(yōu)勢，他們可能會選擇按合同總價的30%～50%預(yù)付工程款項，尾款待工程完工時一并付清。所以，與原先結(jié)算時點的有關(guān)規(guī)定相比，造船企業(yè)就多出了許多的應(yīng)收賬款，從而違背了會計準(zhǔn)則中要求的謹慎性原則，可能導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)與負債的大量虛增。
5、存在人為調(diào)節(jié)利潤與收入的操作空間。建造合同準(zhǔn)則適用于合同工作量容易確定的建造合同，如砌筑工程、道路工程等，這時可根據(jù)累計實際完成的工作量占建造合同全部工作量之比，來計算完工進度，進而運用完工進度法確認建造合同收入及成本。然而，在實際操作中，隨著實際情況的不斷變化，造船行業(yè)面臨的形勢越來越不確定，運用完工進度法雖然有助于利用建造合同完工進度將合同收入與合同成本進行合理配比，但在其造船周期在很多時候都小于1年的情況下，完工進度法的運用也意味著造船企業(yè)可以自行控制完工進度，有意識地向著利己的目標(biāo)進行人為調(diào)節(jié)收入與利潤，這樣反而無法反映造船工程項目的真實經(jīng)營成果。造船企業(yè)經(jīng)營者有時為了完成考核目標(biāo)實現(xiàn)考評指標(biāo)，甚至要求財務(wù)人員進行盈余管理人為調(diào)節(jié)建造合同利潤與收入。總之，建造合同完工進度法為造船企業(yè)利潤調(diào)節(jié)留下了廣闊的操作空間。
6、對企業(yè)稅務(wù)繳納存在不利影響。按照稅法有關(guān)規(guī)定，造船建造合同持續(xù)期超過1年的，可按已完成工作量或完工百分比法確認收入的實現(xiàn)，這點與企業(yè)會計準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定相一致。然而，準(zhǔn)則同時要求造船企業(yè)在按照完工進度確認建造合同成本與收入后，對于所產(chǎn)生的建造合同利潤要立即繳納有關(guān)稅費，而實際上合理的繳稅時機是在船東支付進度款項時。在目前造船施工進度遠超工程價款結(jié)算進度的情況下，造船企業(yè)就要自行墊付大量資金繳納相關(guān)稅費，這時如果企業(yè)有多個合同同時實施，勢必造成資金周轉(zhuǎn)困難，現(xiàn)金流量不足。同時，造船企業(yè)的應(yīng)交稅費賬戶將長期掛賬，其財務(wù)報表中的應(yīng)交稅費余額也無法反映其現(xiàn)實的納稅義務(wù)，最終將嚴重影響造船企業(yè)的建造合同施工效益。
四、完善建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)的應(yīng)用有關(guān)建議
盡管建造合同準(zhǔn)則在造船行業(yè)中的應(yīng)用存在諸多弊端，但目前仍然要遵循建造準(zhǔn)則規(guī)定，只有造船行業(yè)努力完善成本核算，減少收入確定過程中的不確定性，才有可能及時歸集成本，確認收入。具體來說，造船行業(yè)在應(yīng)用建造合同準(zhǔn)則的過程中應(yīng)注意從以下方面加以改善。
1、完善定額制度加強部門溝通。針對建造合同結(jié)果預(yù)計存在的困難，應(yīng)從以下兩方面加以完善：一方面，造船企業(yè)必須建立健全定額制度，將成本定額與完工船只的實際耗費成本及時進行比對分析，深入分析差異背后的原因，為日后船只建造合同總成本預(yù)測工作進一步積累有益經(jīng)驗，切實解決建造合同總成本預(yù)計難的問題。另一方面，造船企業(yè)的經(jīng)營部門應(yīng)及時與技術(shù)、聯(lián)合生產(chǎn)等部門加強溝通與聯(lián)系，簽訂有效的協(xié)議或合約，將討論結(jié)果及時反饋給財務(wù)部門，有效規(guī)避交船當(dāng)月建造收入出現(xiàn)大幅增長的風(fēng)險，及時消除因合同修改或變更所導(dǎo)致的合同總收入發(fā)生的變化。
2、加強倉儲管理系統(tǒng)確定完工百分比。造船企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立健全務(wù)類財產(chǎn)物資的領(lǐng)用、收發(fā)、清查、報廢及轉(zhuǎn)移等有關(guān)制度，積極強化倉儲管理，系統(tǒng)綜合地反映建造合同實施過程中出現(xiàn)的各類經(jīng)濟業(yè)務(wù)，及時有效地核算施工過程中發(fā)生的有關(guān)合同成本，準(zhǔn)確高效地歸集未完成建造合同有關(guān)的實際發(fā)生的合同成本。只有切實做到上述幾點，才能準(zhǔn)確確定建造合同實施的完工進度。
3、依據(jù)建造合同規(guī)定真實反映企業(yè)資產(chǎn)與負債。上面講到，造船企業(yè)的建造收入與其應(yīng)收賬款的確認時間不一致，易導(dǎo)致企業(yè)的資產(chǎn)與負債有所虛增。對此，應(yīng)當(dāng)嚴格依據(jù)合同規(guī)定，對于合同規(guī)定到達了通常的結(jié)算點但卻未到付款期的情況，不應(yīng)確認應(yīng)收賬款;對于合同規(guī)定到達了收款期卻未收到工程價款時，才應(yīng)當(dāng)確認應(yīng)收賬款。只有這樣，才能使企業(yè)的資產(chǎn)與負債在財務(wù)報表中得到真實有效的反映。
4、加強內(nèi)部審計提升財務(wù)人員專業(yè)判斷力。建造合同準(zhǔn)則中合同總成本預(yù)計的準(zhǔn)確性及合同實施結(jié)果的可靠程度在很大程度上依賴于造船行業(yè)財務(wù)人員的專業(yè)判斷能力。如當(dāng)一艘船只完工進度達到70%時，企業(yè)就要對原來的預(yù)測總成本進行相應(yīng)的調(diào)整，進行調(diào)整時必須附上相應(yīng)的調(diào)整依據(jù)或支撐材料。這時企業(yè)通過對造船合同的實施加強內(nèi)部審計，實施事中跟蹤審計，利用職業(yè)判斷能力及專業(yè)預(yù)測能力及時發(fā)現(xiàn)不合理的財務(wù)會計處理行為，并提出行之有效的解決措施，最終客觀反映造船合同實施的真實財務(wù)狀況。
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[3] 馬彥坤、甘玉江、謝暉：談建造合同準(zhǔn)則在會計實務(wù)中的運用[J].財會月刊，2008(12).
一、如何合理確認合同預(yù)計總收入
準(zhǔn)確確認合同預(yù)計總收入是正確核算建造合同的前提，由于目前建筑市場還不夠規(guī)范，施工企業(yè)當(dāng)前面臨的情況嚴重影響建造合同預(yù)計總收入的準(zhǔn)確確認。比如有的工程項目暫未簽訂合同造成合同總價不確定，有的工程項目經(jīng)常發(fā)生設(shè)計變更，造成合同總價變化較大，還有的工程項目邊設(shè)計、邊施工，根本沒有合同總價，還有集團內(nèi)部分包造成分包企業(yè)合同預(yù)計總收入難以確定等等，這些實際存在的問題給施工企業(yè)執(zhí)行建造合同帶來了一定難度，如果處理不好，將影響會計信息的準(zhǔn)確性。
在解決上述上述問題中，在做好提高企業(yè)管理水平的同時，面對各種因素造成的合同預(yù)計總收入確認問題，可以從以下方面考慮：
1，對于尚未訂立書面建造合同或訂立有書面建造合同但合同中未確定合同總金額的情況，可暫采用中標(biāo)價作為建造合同的初始預(yù)計總收入，待能夠準(zhǔn)確估計時再作調(diào)整。采用中標(biāo)價作為初始預(yù)計總收入，是因為工程中標(biāo)價是雙方確認工程合同價的一個法律依據(jù)，也是該工程是否中標(biāo)的一個重要組成部分。
2，對于工程項目經(jīng)常發(fā)生設(shè)計變更情況下，首先應(yīng)該在會計核算處理上區(qū)分合同內(nèi)發(fā)生的成本與合同變更發(fā)生的成本，如果業(yè)主在資產(chǎn)負債表日對該變更部分進行了計價確認，那合同總收人即為合同價與變更計價之和，按照正常的完工百分比法進行確認收入成本；如果業(yè)主在資產(chǎn)負債表日暫未對該變更部分進行了計價確認，對于合同內(nèi)發(fā)生的成本部分。按照正常的完工百分比法進行確認收入成本，對于變更部分的成本，可以根據(jù)業(yè)主、監(jiān)理及設(shè)計單位等審批程序的完成情況謹慎確認收入。
3，對于工程項目邊設(shè)計邊施工，沒有合同總價情況下，一般這種“三邊”工程合同總價較小，在執(zhí)行建造合同時。無法可靠確認合同收入，不適用完工百分比法確認收入成本，應(yīng)該以實際發(fā)生的成本確認為合同成本，以業(yè)主工程計價款確認合同收入。如工程計價款也無法有效獲得，可以考慮以收到的工程款作為收入確認，因為工程款已收到情況下，可以認為已發(fā)生的成本可收回價值為已收到的工程款項。
4，由于施工企業(yè)大多數(shù)為大型集團公司，也就普遍存在的集團內(nèi)部分包，如A集團承攬甲橋梁工程，甲工程的一部分分包給其下屬B公司，對于B公司來說，該工程合同為甲工程的一部分，如果A公司與B公司已簽訂分包協(xié)議。應(yīng)予協(xié)議價為合同總收入，如未簽訂分包協(xié)議，可以考慮以集團內(nèi)部預(yù)算價作為合同預(yù)計總收入。
二、建造合同對營業(yè)稅的影響
對于一項建造合同，在會計處理上，需要根據(jù)建造合同準(zhǔn)則來進行確認收入和成本，即按照完工百分比來確認當(dāng)期的收入和成本，遵循的是配比原則。在稅收納稅時，營業(yè)稅規(guī)定納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到營業(yè)收入款或取得索取營業(yè)收人款項憑據(jù)的當(dāng)天。由于建筑行業(yè)的特殊性，國家稅務(wù)總局對建筑行業(yè)的納稅時間制定了4種具體的規(guī)定：1，實行合同完成后一次結(jié)算工程價款辦法的工程合同，為完成合同、施工單位與發(fā)包單位進行工程合同價款結(jié)算的當(dāng)天；2，實行旬末或月中預(yù)支、月終結(jié)算、竣工后清算辦法的工程項目，為月份終了與發(fā)包單位進行已完工程價款結(jié)算的當(dāng)天；3，實行按工程進度劃分不同階段、分段結(jié)算工程價款辦法的工程合同，為各月份終了與發(fā)包單位進行已完工程價款結(jié)算的當(dāng)天；4，實行其他結(jié)算方式的工程合同，為與發(fā)包單位結(jié)算工程價款的當(dāng)天。
對建筑業(yè)而言，營業(yè)稅的納稅義務(wù)必須是發(fā)包方與承包方對工程進行了結(jié)算。如果由于各種原因，工程暫未結(jié)算，承包方?jīng)]有工程結(jié)算單，也就沒有營業(yè)稅的計稅依據(jù)，雖然承包方在會計處理上反映為營業(yè)收入，但稅收上不應(yīng)當(dāng)作為營業(yè)稅納稅義務(wù)的實現(xiàn)。
顯然，對合同收入的確認，建造合同準(zhǔn)則與營業(yè)稅的規(guī)定存在著時間性差異。由于會計上對收入確認時間與營業(yè)稅應(yīng)稅收入確認的時問不同步，在營業(yè)稅金的計提上，可參照所得稅時間性差異的規(guī)定，引入“納稅影響會計法”的核算辦法，用“其他應(yīng)付款一遞延營業(yè)稅金”科目進行過渡，既可保證會計核算的配比原則，又確保了會計信息的質(zhì)量要求。具體會計處理如下：按已完工程量確認工程結(jié)算收入計算應(yīng)計提的稅金借記“其他應(yīng)付款一遞延營業(yè)稅金”，貸記“應(yīng)交稅費”科目；“其他應(yīng)付款一遞延營業(yè)稅金”待以后會計確認收入時再分期轉(zhuǎn)回。在轉(zhuǎn)回時作會計分錄為借：“營業(yè)稅金及附加”，貸：“其他應(yīng)付款-遞延營業(yè)稅金”。繳納稅金時，借：“應(yīng)交稅費”，貸：“銀行存款”。
三、結(jié)果不可靠估計的建造合同對所得稅的影響
對于在資產(chǎn)負債表日結(jié)果不能夠可靠估計的跨年度的建造合同，會計上強調(diào)企業(yè)經(jīng)營中可能出現(xiàn)的風(fēng)險，從謹慎性原則出發(fā)，根據(jù)預(yù)計已經(jīng)收回或?qū)⒁栈氐目铐椖軓浹a多少已經(jīng)發(fā)生的成本。確認部分、或者不確認建造合同收入；而稅法堅持權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，站在維護國家稅源的基礎(chǔ)上，按照實際發(fā)生時，在不能得到補償時，作為損失扣除。
在會計處理上，建造合同的結(jié)果不能可靠估計的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：一是合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本予以確認，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認為合同費用：二是合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認為合同費用，不確認合同收入；三是當(dāng)建造合同的結(jié)果不能可靠估計的不確定因素不復(fù)存在的，應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則的規(guī)定確認與建造合同有關(guān)的收入和費用。
在稅務(wù)處理上，稅法不認同建造合同的結(jié)果不能可靠估計的處理，應(yīng)區(qū)別情況進行納稅調(diào)整：1，若已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計能夠得到補償?shù)模凑找呀?jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本金額確認提供勞務(wù)收入，并按相同的金額結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本；2，若已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計不能夠得到補償?shù)模蓵翰淮_認提供勞務(wù)收入，但也不將已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本計人當(dāng)期損益，待已經(jīng)發(fā)生的勞務(wù)成本卻認定不能得到補償時，再經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)核定作為損失扣除。
從兩者之間的比較可以看出，對于已發(fā)生的勞務(wù)成本預(yù)計能夠得到補償?shù)模瑫嬇c稅法基本沒有差異，而對于暫不能預(yù)計得到補償?shù)摹嬃⒓创_認為費用，而稅法則強調(diào)已發(fā)生的勞務(wù)成本確實不能得到補償時，報稅務(wù)機關(guān)審批后才能扣除，這造成會計與稅法處理不同，其所得稅處理類似于未決訴訟的會計處理，即會計上確認費用的同時，確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。
四、如何合理選擇完工百分比法
大部分建造合同的開工日期與完工日期分屬不同的會計年度，將合同收入和合同成本進行配比，準(zhǔn)確地分配計人實施工程的各個會計年度成了一個重要的問題。建造合同準(zhǔn)則規(guī)定采用完工百分比法，確定完工百分比有多種方法，比如實際成本比例法、完成工作量法與實際測定進度法，概括起來分為投入測算法和產(chǎn)出測算法兩大類。
1，投入測算法，即按累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定完工百分比。在工程項目的不同階段。有時這種對應(yīng)關(guān)系是不成比例的，比如在前期準(zhǔn)備工作中，發(fā)生的各種臨建、拆遷、平整及水電設(shè)施等費用較大，但實際產(chǎn)出很少，與支出不成比例。投入測算法在實際工作中如果發(fā)生了無效的成本投入(如工程返工)，工程成本相應(yīng)增加了，但完工進度并沒有發(fā)生變化，以成本投入多少反映完工進度往往會出現(xiàn)偏差。
2，產(chǎn)出測算法，即按已完成的工作量占合同預(yù)計總工作量的比例或通過實際測定確定完工百分比。這種方法在工程內(nèi)容一致，施工難度均衡且合同造價變化不大的情況下，簡便易行且準(zhǔn)確性較高，但在實際施工過程中，符合這種條件的工程并不多見。另外，受勘察技術(shù)影響，實際施工環(huán)境與設(shè)計圖紙時常存在偏差，工程變更經(jīng)常發(fā)生，施工企業(yè)在完成合同外工程后，如果采用產(chǎn)出測算法。在變更工程未得到批復(fù)的情況下就確認收入，會給企業(yè)帶來一定的經(jīng)營風(fēng)險，也不符合會計的謹慎原則。
根據(jù)建造合同的實際情況，選擇完工百分比計算方法分情況如下：1，對于在工程內(nèi)容一致，施工難度均衡且合同造價變化不大的工程項目中，采取產(chǎn)出測算法較為理想，更能較好的反應(yīng)工程實物進度。但在具體運用的過程中，需考慮設(shè)計圖紙差異造成的工程變更，即在整個測算進度過程中應(yīng)剔除此部分差異。2，在大部分工程項目中，采取投入測算法較為適宜。由于建造合同的個體差異較大，那種工程內(nèi)容一致，施工難度均衡且合同造價變化不大工程項目較為少見，在運用投入測算法，特別需要注意那。種對無效的成本投入對計算完工進度的影響，比如因管理原因造成的返工成本，該部分影響要考慮剔除。
五、如何對建造合同內(nèi)部交易事項進行處理
對于大型建造合同，在實際操作中，大部分都是采取集團總承包，所屬子分公司具體施工的二級項目管理模式，對于總承包方和分包方均按照建造合同準(zhǔn)則確認已完成的合同收入與合同成本。由于總承包方與分包方均同屬于一個集團內(nèi)。兩者之間的交易屬于集團內(nèi)部交易事項，在編制集團合并報表時，會由于這種內(nèi)部交易事項，影響到利潤表內(nèi)部交易的抵消，也使得資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)與負債抵消不完全，造成整個集團的收益不準(zhǔn)確、資產(chǎn)虛增的狀況。
通過分析兩者的差異，可以從以下兩方面來考慮內(nèi)部交易事項抵消不完全問題：
1，在合并利潤表層面上，如果發(fā)包方與分包方認定的完工進度或合同總金額不一致時，會造成分包方確認的收入與總承包方對分包工程確認的成本不相等，會造成內(nèi)部交易抵消不完整，可能虛增或虛減營業(yè)收入與營業(yè)成本。
2，在合并資產(chǎn)負債表層面上，由于集團內(nèi)部的計價結(jié)算不及時造成企業(yè)的資產(chǎn)負債同時虛增。在施工生產(chǎn)過程中，由于各種原因，總承包單位對內(nèi)部分包單位的計價結(jié)算工作不能及時完成，期末會形成發(fā)包單位的已結(jié)算未完工程款(在預(yù)收賬款反映)和內(nèi)部分包單位的已完工未結(jié)算款(在存貨-未完工程中反映)的雙邊掛賬，而對于整個集團而言，分包單位在存貨中掛賬的未完工程實際上在發(fā)包方已經(jīng)實現(xiàn)(在預(yù)收賬款中反映)，如此以來，報表合并后，會形成資產(chǎn)與負債的同時虛增，影響整個企業(yè)的資產(chǎn)質(zhì)量。
隨著我國加入 WTO，國際經(jīng)濟對我國的影響越來越大，跨國公司與區(qū)域經(jīng)濟合作的發(fā)展，特別是資本市場發(fā)展，要求我國在會計上向國際靠攏，推動會計準(zhǔn)則國際化。作為國際會計準(zhǔn)則委員會的一員，加快會計準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)勢在必行。對于建筑業(yè)來說，入世則意味著國外資本投資項目將大幅度增加，同時，按照世貿(mào)組織對等原則，我國承包商也將更多出現(xiàn)在國際工程市場。因此國內(nèi)承包商主將要臨更多按照國際建造合同準(zhǔn)則履行合同的項目，盡快熟悉國際建造合同會計準(zhǔn)則，了解我國建造合同準(zhǔn)則與之差異，提高履約水平是很有必要的，提高我國承包商國際競爭力是有重要的現(xiàn)實意義。
我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則——建造合同》于1999年1月1日起開始在上市公司范圍內(nèi)實施。相對于原來的《施工企業(yè)會計制度》而言，新制度在許多方面進一步向國際會計標(biāo)準(zhǔn)靠攏，從對相關(guān)概念的定義，收入、費用和損益的確定到穩(wěn)健性原則的充分運用等方面盡可能地與國際會計準(zhǔn)則相一致。但還是在建造合同的定義、類型、分立和合并、收入、成本、收入和費用的確認、會計估計的變更、披露等八個方面存在程度不同的差異。
2、 我國建造合同準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則的比較
2.1 關(guān)于建造合同的定義
《國際會計準(zhǔn)則第 11 號——建造合同》將建造合同定義為：為了建造一項資產(chǎn)或者一項在設(shè)計上、工藝上、功能上以及最終目的或用途上相互關(guān)聯(lián)或依賴的資產(chǎn)的組合項目而專門簽訂的合同。我國會計準(zhǔn)則將其定義為：為建造一項資產(chǎn)或者在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的數(shù)項資產(chǎn)而訂立的合同。由此可見，在這方面我國會計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則基本保持了一致。
2.2 關(guān)于建造合同的類型
我國傳統(tǒng)會計實務(wù)中，施工企業(yè)按照不同結(jié)算方式確認合同收入，具體有三種方式：①施工圖預(yù)算造價方式；②對某些軍需品采用按實際成本加一定比例利潤確定造價的方式；③投標(biāo)造價方式。現(xiàn)行會計準(zhǔn)則借鑒了國際準(zhǔn)則的做法，將建造合同按照所含風(fēng)險的承擔(dān)者不同分為固定造價合同與成本加成合同。所不同的是，國際準(zhǔn)則規(guī)定，在某些情況下，固定造價合同可以附有成本上升的條款。而我國的會計準(zhǔn)則中則未對此做出明確規(guī)定。
2.3 關(guān)于合同的分立與合并
合同的分立是指如果一項建造合同涉及多項資產(chǎn)，在具備一定條件的情況下，應(yīng)將每項資產(chǎn)分立為單項合同處理；合同的合并是指一組合同無論對應(yīng)單個客戶還是幾個客戶，在具備一定條件的情況下，應(yīng)合并為單項合同處理。對于合同分立與合并的條件，我國會計準(zhǔn)則與國際準(zhǔn)則是相一致的。不同之處在于，國際會計準(zhǔn)則第 11 號還規(guī)定了另一種合同分立的條件，即建筑合同可根據(jù)客戶的選擇訂有或修訂有建造附加資產(chǎn)的條款。當(dāng)滿足下列條件時，該項附加資產(chǎn)的建造應(yīng)視同單獨的建筑合同處理。①該項附加資產(chǎn)與原合同中涉及的資產(chǎn)在設(shè)計、工藝、功能等方面迥然不同；②在商定該項附加資產(chǎn)的價款時，不必考慮原合同的價格因素。這是我國會計準(zhǔn)則中尚未涉及的。
2.4 關(guān)于合同收入
與國際會計準(zhǔn)則一樣，我國建造合同準(zhǔn)則將合同收入的內(nèi)容分為兩部分，即合同中規(guī)定的初始收入以及因合同變更、索賠、獎勵等形成的，可能產(chǎn)生收益并且能夠可靠計量的收入。但是，我國會計準(zhǔn)則關(guān)于合同收入的計量的規(guī)定與國際準(zhǔn)則不同。我國建造合同準(zhǔn)則第 8 條規(guī)定，合同收入應(yīng)以收到或應(yīng)收的工程價款計量。這里所說的“工程價款”是指建造合同的總金額或總造價。而國際會計準(zhǔn)則第 11 號第 12 段規(guī)定，合同收入應(yīng)按已收或應(yīng)收價款的公允價值予以計量。
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2.5 關(guān)于合同成本
國際會計準(zhǔn)則規(guī)定合同成本包括三部分內(nèi)容：①與特定合同直接有關(guān)的費用；②在一般情況下能夠歸屬于合同所從事的活動并且能夠分配給該合同的費用；③根據(jù)合同的條款應(yīng)有客戶負擔(dān)的其他費用。我國建造合同準(zhǔn)則參照國際準(zhǔn)則對合同成本的內(nèi)容按要素形式作了規(guī)定，即：合同成本應(yīng)包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。
比較起來，國際會計準(zhǔn)則對合同成本構(gòu)成表述更加完備。如，對于借款費用，國際準(zhǔn)則要求承包商按國際會計準(zhǔn)則第23號“借款費用”中所允許備選處理方法處理；而我國目前還未對此做出專門規(guī)定。
此外，國際會計準(zhǔn)則規(guī)定，為了獲得合同所發(fā)生的與合同直接有關(guān)的費用，如果它們能夠單獨認定并且可以可靠地計量，同時很有可能獲得這個合同，則應(yīng)將這些費用作為合同成本的一部分予以包括。而我國會計準(zhǔn)則規(guī)定，因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費用，應(yīng)在發(fā)生時直接確認為當(dāng)期費用。由此可見，對于該項問題的處理，國際會計準(zhǔn)則注重配比原則，而我國準(zhǔn)則更偏重于穩(wěn)健性原則。
2.6 關(guān)于合同收入與合同費用的確認
我國建造合同準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則在確認建造合同的收入與費用的方法上基本一致，都傾向于相關(guān)性原則，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，采用完工百分比法，摒棄了完成合同法；根據(jù)謹慎性原則，將預(yù)計損失確認為當(dāng)期費用。
2.7 關(guān)于會計估計的變更
我國建造合同準(zhǔn)則未對會計估計變更做出專門規(guī)定，企業(yè)會計實踐中執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則——會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》有關(guān)規(guī)定。國際會計準(zhǔn)則對此做出了專門規(guī)定：對合同收入和合同成本估計變更的影響，或?qū)贤晒烙嫷淖兏挠绊懀瑧?yīng)作為會計估計的變化予以核算。在發(fā)生變化時，應(yīng)在變化的當(dāng)期及隨后的期間內(nèi)按變化后的估計數(shù)在損益表中確認收入和成本的金額。
2.8 關(guān)于披露
我國建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)披露以下與建造合同有關(guān)的事項：①在建合同工程累計已發(fā)生的成本和累計已確認的毛利（或虧損）；②在建合同工程已辦理結(jié)算的價款金額；③當(dāng)期確認的合同收入和合同費用的金額；④確定合同完工進度的方法；⑤合同總金額；⑥當(dāng)期已預(yù)計損失的原因和金額；⑦應(yīng)收賬款中尚未收到的工程進度款。國際會計準(zhǔn)則規(guī)定的企業(yè)應(yīng)揭示內(nèi)容除了以上各項之外，還包括確定本期所確認的合同收入所采用的方法以及作為負債反映的應(yīng)向客戶支付的合同工程的總金額。
