發布時間：2023-10-08 15:43:39
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關鍵詞：納稅籌劃；技術與手段；方法與應用
中圖分類號：F23文獻標識碼：A
據調查，企業在納稅實務操作中經常出現一些問題，如納稅人對稅收籌劃的認識、征稅范圍、應稅收入、扣除項目和納稅籌劃技術與手段的應用等。尤其是新企業所得稅法的實施，不僅結束了中國多年的內外資企業稅負彼此不同的“分制”時代，同時也在“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的稅制改革思路下不斷推進稅收法制建設進程。由此可見，納稅籌劃對企業利益與發展已經成為一個十分重要的課題。通過納稅籌劃不僅可以合理避稅，還可以使企業得益。
一、納稅籌劃概述
（一）納稅籌劃的含義。納稅籌劃是指納稅人在稅法允許的范圍內，運用稅法所規定的稅收優惠或選擇權，對企業自身經營、投資等經濟活動進行事前規劃，以降低稅負，實現企業價值最大化或股東財富最大化為目的的活動。對納稅籌劃的含義理解是否正確，直接關系到納稅籌劃工作的質量。由此可見，納稅籌劃實質就是對各種有關政策信息的一次深加工，據以調整納稅人的經濟利益，調節其生產經營活動。如果企業不開展納稅籌劃，就不能充分享受國家的稅收優惠政策。因為，稅收作為特殊的分配方式，滲入社會生產、分配、交換、消費各個環節，滲入到國民經濟和社會經濟生活的各個領域，任何一個經濟利益主體的決策和行為，都受到稅收的影響。可以說，稅收的本質是以國家為主體的分配關系，對納稅人而言是將其所擁有的資源向國家無償讓渡。通過稅收調整社會總供給與總需求的關系，調整經濟結構的合理度，促進社會主義市場經濟的快速發展。
（二）納稅籌劃的必要性
1、我國納稅籌劃雖然不如發達國家起步早，但正逐步被廣大納稅人重視和普遍采用。從納稅籌劃空間看，我國現行稅收制度稅種繁多，某些業務重復征稅，稅收政策多變，這為納稅人進行納稅籌劃活動提供了空間和條件；從納稅籌劃實踐看，外資企業先行于內資企業，并為內資企業提供了經驗，合理合法的納稅籌劃能更好地保護自身的稅收利益。
2、從納稅人本身看稅負沉重，只有通過事先納稅籌劃，才能減輕企業稅負。但是，通常出路只有偷稅逃稅、消極對待，壓縮經濟規模和合理避稅三種選擇。其中，偷稅逃稅是違法的，這種行為只能是一條“死路”；消極對待，壓縮企業經濟規模，最終將會導致經濟的萎縮，被市場競爭所淘汰；只有進行納稅籌劃，實現合理避稅，這才是在依法納稅之路上的必然之舉。
3、發達國家納稅籌劃的經驗和做法可以借鑒。從起步時間看，納稅籌劃發展較早，社會化辦稅程度高，早已成為企業投資、理財和經營活動中的重要活動；從普及程度看，發達國家納稅籌劃較為普遍，如日本、美國、德國實行由注冊會計師、稅務機構等專門技術人員和機構負責的制，不僅可以為企業報稅業務，而且可以納稅籌劃；從納稅籌劃的空間看，各國課稅程度和方式的不同、稅本和稅基的差別、納稅人概念上的不一致、避免國際雙重征稅方法的差別上、稅收優惠政策的千差萬別和經濟全球一體化、貿易與金融市場的自由化以及電子商務的迅猛發展，資金、技術、人才和信息等生產資料的便捷流動，為跨國企業開展國際間納稅籌劃提供了廣闊的空間。
4、從企業國內外競爭趨勢看，使納稅籌劃顯得更為重要。改革開放使中外企業在一個更加開放、公平的環境下競爭，取勝的關鍵之一就在于能否降低企業成本支出。企業通過“開源與節流”可以控制成本支出，但是作為財務成本很大一塊的稅收支出，只能通過納稅籌劃予以控制，使企業整體稅負水平降下來，從而也就相當于提高了企業盈利水平。
5、從稅收法律角度看，納稅籌劃是納稅人根據現行稅收法律規定通過對經營活動的精心安排達到稅收負擔最小的經濟行為。如納稅人采用轉嫁或轉移籌劃手段和《稅收征管法》第八十九條規定，“納稅人、扣繳義務人可以委托稅收人代為辦理稅收事宜”，這就使得納稅人聘請稅務人員進行納稅籌劃有了法律依據。
二、納稅籌劃方法與應用
（一）免稅方法及其應用。免稅方法就是利用經濟法規的免稅條件，使免稅額最大，免稅期最長的一種納稅籌劃技術與技巧。
例一：國家對經濟特區、經濟技術開發區、高新園區等地區注冊登記的企業規定從獲利年度起，有一定時期的免稅期。《所得稅法》中規定“對第三產業可按產業政策在一定期限內減征或免征所得稅。”這就是說，如果其他條件相似或利弊基本相抵，公司完全可以進入經濟特區、經濟技術開發區、工業園區減免所得稅。這樣就可在合法合理的情況下免稅。
（二）減稅方法及其應用。減稅方法就是在合法合理的情況下，使納稅人減少應納稅而直接節稅的一種納稅籌劃技術與技巧。
例二：設有A、B、C三個國家，公司所得稅的普通稅率基本相同，其他條件基本相似或利弊基本相抵。其中，某公司生產的商品90%以上出口到世界各國，A國對該公司所得按普通稅率征稅；B國為鼓勵外向型企業發展，對此類公司減征30%所得稅，減稅期5年；C國對此類公司減征40%所得稅，而且沒有減稅期限規定。經過籌劃：若打算長期經營此項業務的企業，完全可以考慮把公司或其子公司搬到C國去，從而在合情合理的情況下，達到節稅款額最大化。
（三）利率差異技術及其應用。利率差異技術就是根據國家稅法制定的稅率差異或適用稅率的不同，利用稅率差異而直接減少稅收支出的一種納稅籌劃方法。
例三：甲企業準備進行1，000萬元的投資，有兩個方案可供選擇；方案A是選擇投資煤炭行業，預計年利潤100萬元，假設企業所得稅稅率為33%；方案B是選擇投資IT技術行業，預計年利潤90萬元，設企業所得稅稅率為15%。經過籌劃：投資煤炭行業稅后利潤=100-100×33%=67（萬元）；投資IT技術行業稅后利潤=90-90×15%=76.5（萬元），在考慮稅率差異因素后，按其獲得的凈利潤比較，甲企業應該選擇投資B方案IT技術行業，可以多獲得凈利9.5（76.5-67）萬元。
（四）扣除方法及其應用。扣除方法就是在稅法允許的范圍內，使扣除額、寬免額、沖抵額盡量增加而直接節稅的一種納稅籌劃技術。
例四：納稅人發生的與其經營業務直接相關的廣告費、業務招待費在計算企業應納稅所得額時，就存在實現稅前扣除問題。《企業所得稅稅前扣除辦法》規定：“企業每一納稅年度的廣告費支出不超過銷售收入2%的，可據實扣除，超過部分可無限期向以后納稅年度結轉。企業在每一納稅年度可以扣除的廣告宣傳費支出，不得超過銷售收入的5‰，超過5‰的部分以后不得扣除”。運用扣除技術手段，很顯然該納稅人就應該按實際情況選擇扣除額較多的方法計稅，以節減所得稅額。
（五）分割方法及其應用。分割方法就是使所得、財產在兩個或更多個納稅人之間進行分割而直接節稅或少納稅款的一種納稅籌劃技術。
例五：某納稅人承包經營甲企業，且擁有對企業經營成果的所有權。假設甲企業今年應納所得稅額為20萬元，按照對企業承包經營所得項目適用5%～35%的五級超額累進稅率征稅，則該納稅人個人所得稅為多少？若甲企業由5人承包經營，同樣全年應納稅所得額為20萬元，假設5人均分，則每人年納稅所得額為4萬元。一個人承包的應納個人所得稅是多少？若5人集體承包，運用分割技術手段，這時5人合計要納個人所得稅又是多少？二者對比后少納稅額是多少？經過籌劃：一個人應納所得稅額為63，250元（200000×35%-6750）；5個人合計應納所得稅額為38，750元［5×（40000×30%-4250）］。籌劃后不難看出，一個納稅人“分割”為5個納稅人后減少稅額為24，500元（63250-38750）。
（六）延期納稅方法及其應用。延期納稅方法就是在稅法允許的范圍內，使納稅人延期繳納稅款而相對節稅的一種納稅籌劃技術。
例六：我國稅收征管法實施細則規定：納稅人因不可抗力導致納稅人發生較大損失，正常生產經營活動受到較大影響的，或當期貨幣資金在扣除應付職工工資、社會保障費用后，不足以繳納稅款的，計劃單列市國家稅務局或地方稅務局可以根據權限，審批納稅人延期繳納稅款。另例，某公司在對外擴張中，在外地設立分支銷售機構（屬于子公司），母子公司之間屬于正常的銷售行為，且實行單獨結算貨款。要求二者之間關聯價格要合理，否則稅務機關有權予以調整。站在納稅籌劃的角度，對于上述情況，該公司可以采取賒銷、分期收款或委托代銷方式，達到延期納稅的目的。
（七）退稅方法及其應用。退稅方法就是在稅法允許的范圍內，使稅務機關退還納稅人已納稅款而直接節稅的一種納稅籌劃技術。
例七：在我國外商投資企業的外國投資者，將從企業所得的利潤直接再投資于該企業，增加注冊資本；或作為資本投資開辦其他外商投資企業，經營期不少于5年的，經投資者申請稅務機關批準，退還其再投資部分已繳納所得稅的40%稅款。這就是一種獎勵性退稅。
總之，企業納稅籌劃是一個系統工程，涉及多種多樣的技術方法、技術技巧與手段。企業在納稅籌劃實務操作中不僅要掌握企業所得稅法的內涵及納稅優惠政策、稅率、稅前扣除等方面內容，還要注意納稅籌劃技術與手段及其在納稅籌劃技術平臺下各種技術方法的綜合運用，同時，更要注意各種納稅籌劃技術的要點及其適用性，以減輕稅負。
（作者單位：大連海洋大學職業技術學院）
主要參考文獻：
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[2]李晶.基于稅收籌劃角度的納稅服務體系創新[J].東北財經大學學報，2010.1.
[3]陳麗霖.納稅籌劃的思維方式探析[J].財會月刊，2009.11.
[4]沈肇章.新企業所得稅法反避稅條款解讀[J].經營與管理，2008.7.
從法律上講,子公司是一個獨立的法人,而分公司則不是一個獨立的法人。從稅務的角度講,不論是子公司,還是分公司,都應在其所在國繳納所得稅。但是,大多數國家對在該國注冊登記的公司法人(子公司)與外國公司設在該國的常設機構(分公司)在稅收上是有不同規定的。前者往往承擔全面納稅義務,后者往往承擔有限納稅義務。此外,在稅率、優惠政策等方面,也互有差異。這在設立公司時,是必須籌劃的一個問題。
分公司的稅收待通往往不同于子公司。許多國家對外國公司的分支機構利潤,除征收公司所得稅外,還要開征一種“分支機構稅”。如分支機構成為外國公司的子公司時,此稅相當于對其分配股息所征的所得稅額。多數國象征收分支機構稅時,是就分支機構扣除應征的公司所得稅后的全部利潤征收,即使事實上并無匯出利潤也要征收此稅,即不考慮這筆利潤是否匯往總公司作為股息。也有些國家只就分支機構未再投資于固定資產的利潤征稅。還有些國家只就利潤的匯出部分征稅,也稱為“匯出稅”。我國原規定的對外資企業匯出利潤課征10%的預提稅即屬于這一性質。
對跨國公司而言,將其某些附屬機構設為子公司,而將另一些設立為分公司,從納稅籌劃的角度出發,應從以下方面加以考慮:
(1)設立子公司在東道國只負有限責任的債務(雖然有些需母公司擔保),但設立分公司時,總公司則需負連帶責任。
(2)東道國適用稅率低于居住國時,子公司的累積利潤可得到遞延納稅的好處;另外,某些國家子公司適用的所得稅率比分公司低。
(3)許多國家允許在境內的企業集團內部公司之間的盈虧互抵,子公司就可以加入某一集團以實現整體利益上的納稅籌劃。設立分公司時,在經營的初期,境外企業往往出現虧損,分公司的虧損可以沖抵總公司的利潤,減輕稅收負擔。
(4)于公司有時可以享有集團內部轉移固定資產增值部分免稅的稅收優惠;而設立分公司時,因其與總公司之間的資本轉移,不涉及所有權變動,不必負擔稅收。
(5)子公司向母公司支付的諸如特許權、利息、其他間接資等,要比分公司向總公司支付,更容易得到稅務認可。
(6)子公司利潤匯回母公司要比分公司靈活得多,資本利得可以保留在子公司,或者可以選擇稅負較輕的時候匯回,得到額外的稅收利益;而分公司交付給總公司的利潤通常不必繳納預提稅。
關鍵詞:所得稅;存貨的納稅籌劃
一、借鑒西方國家所得稅會計成功經驗的基礎上,對我國所得稅會計理論結構的有關問題進行初步探討。
1、所得稅會計的屬性界定
(一)所得稅的性質。各國的財務會計理論與實務,對所得稅的性質有“收益分配觀”和“費用觀”兩種不同的觀點。“收益分配觀”認為,向政府繳納的公司所得稅與股東分配的股利一樣,具有分配企業收益的性質,只不過分配的對象是國家而已。“費用觀”則認為,在會計報表中,公司所得稅可視為企業為獲得收益而發生的一種支出,如同企業經營中發生的各種支出一樣,是費用性質的項目。
那么在我國,所得稅究竟是費用還是收益的分配呢?筆者認為劃分的關鍵取決于報表的導向。如果一個國家的報表導向主要是為投資者、債權人服務,則所得稅就應視為費用;如果是為企業管理當局服務,所得稅必然被看作收益的分配。而目前我國會計報表主要是為企業投資者服務,因此把所得稅作為實現收益所必須支付的費用處理,是符合我國會計報表導向的,也符合收入與費用配比的原則。因為所得稅是企業要取得收入(即過去所說的稅后利潤)所必須花費的代價,即為取得收入所發生的費用支出,沒有收入自然也無須花費這筆費用支出。從這個意義上講,把所得稅作為企業的費用支出處理,更符合收入與費用配比的原則。另外把所得稅看作費用便于同國際慣例接軌。
(二)所得稅會計的屬性。首先,所得稅會計是稅務會計的一個重要組成部分。所得稅會計是依據現行所得稅法,嚴格按照所得稅法的規定和要求核算企業的收支盈虧,計算企業在納稅年度的應納所得稅款,并定期編制和提供企業所得稅納稅申報表。其次,所得稅會計是財務會計中的一個專門處理會計收益和應稅收益之間差異的會計程序,其目的在于協調財務會計與稅務會計之間的關系,并保證會計報表充分揭示真實的會計信息。
2、所得稅會計的理論框架
所得稅會計的理論框架由目標、假設、基本概念、基本原則和基本方法組成,它們之間存在內在的邏輯關系。
(一)所得稅會計的目標。財務會計是一個以提供財務信息為主的經濟信息系統,所得稅會計是這個大系統中的一個子系統。按照系統論的觀點,系統內各系統之間的目標是一致的,這樣作為子系統的所得稅會計目標自然與母系統的財務會計目標相一致。財務會計的基本目標是向會計報表使用者提供有助于他們作出決策的會計信息,而所得稅會計是為了調整會計利潤和納稅所得之間的差異而產生的,這就決定了所得稅會計必須圍繞財務會計的總目標服務,真實反映會計利潤和納稅所得之間的差異。
(二)所得稅會計的假設。所得稅會計是財務會計中專門處理會計收益和應稅所得之間差異的會計程序。這決定了它的基本假設主要是以下四項:
1、會計主體假設。有人認為,所得稅會計執行主體應是稅務當局,我們認為這種說法是不恰當的。眾所周知,會計主體是指會計為之服務的特定單位,而所得稅會計服務的對象是企事業單位,其目標是向外界披露會計收益與應稅所得之間差異的信息,而稅務當局只是會計信息的使用者之一,并非執行主體。因此,所得稅會計的執行主體是企事業單位。
2、持續經營假設。有了這種假設,一些公認的所得稅會計實務處理方法才能被廣泛采用,如資產負債表債務法。同時,企業有關所得稅記錄和納稅申報才能真實可靠。
3、會計分期假設。從理論上講,只有待企業各種活動終結時,才能通過收入和費用的配比,進行恰當計算。但是,國家稅務部門需要及時了解企業的經營狀況,需要企業定期提供決策和征稅依據的財務信息,發揮稅收杠桿的作用。所以企業必須將連綿不斷的經營活動劃分為若干個相等期間來計算損益,及時繳納稅金。同時這種假設也為跨期攤配程序提供了理論依據。
4、貨幣時間假設。當今貨幣期時間價值日益受到關注,使所得稅會計執行主體意識到遞延確認收入或加速確認費用可以產生巨大的財務優勢,逐步意識到最少納稅原則和最遲納稅原則的重要性。在貨幣時間價值的前提下,時間性差異導致使用貨幣的利益并不限于一個年度,真正利益在于當該項目是循環發生時,實際上獲得的利益將遠遠超過在短期內使用資金的利益。因此,在所得稅會計中,應以貨幣時間價值代替貨幣計量假設。
二、存貨的納稅籌劃
納稅籌劃主要是指在國家政策的許可下, 按照稅收法律法規的立法導向, 通過對籌資、經營、投資等活動進行合理的事前籌劃和安排, 取得 “ 節稅 ” 效益, 最終實現企業利潤最大化和企業價值最大化的一種經濟活動。
各種納稅的籌劃與會計處理方法的選擇有著密切的聯系, 尤其在對所得稅進行籌劃時, 受其影響最為明顯。納稅籌劃的途徑有多種, 如縮小稅基、采用低稅率、延期納稅、稅收優惠以及涉稅零風險等, 在縮小稅基中又可以分為縮小絕對額和縮小相對額。其中與會計處理方法的選擇相關的納稅籌劃主要是縮小稅基和延期納稅。筆者就企業在生產經營中幾個會計處理方法的選擇來探討企業如何籌劃納稅, 以取得“ 節稅” 效益的有關問題。
按現行《企業會計準則-存貨》規定, 存貨是指企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品、處在生產過程中的在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料、物料等, 包括原材料、在產品、商品、周轉材料、半成品、產成品等。存貨計價方式的不同, 會導致不同的期末存貨價值和銷貨成本, 從而對企業財務狀況、盈虧情況及所得稅 產生較大影響。我國現行稅制規定, 納稅人各項存貨的發生和領用, 按實際成本價計算, 計算方法可以在先進先出法、移動加權平均法、月末一次加權平均法、個別計價法等方法中任選一種。對于不能替代使用的存貨, 以及為特定項目專門購入或制造的存貨, 一般應當采用個別計價法確定存貨的發出成本。而且計價方法一經選用, 在一定時期內 ( 一般為一年 ) 不得隨意變更, 如需變更, 經董事會或經理層 ( 廠長 ) 會議等機構批準, 并上報當地稅務機關備案, 同時在會計報表附注中予以說明。
一般情況下, 企業在利用存貨計價方法選擇進行納稅籌劃時, 要考慮企業所處的環境及物價波動等因素的影響。具體地說有以下幾個方面 :
1. 在實行比例稅率條件下, 對存貨計價方法進行選擇, 必須充分考慮市場物價變化趨勢因素的影響。 當材料價格不斷下降, 采用先進先出法來計價,會導致期末存貨價值較低, 銷貨成本增加, 從而減少應納稅所得, 達到 “ 節稅 ” 目的;而當物價上下波動時, 企業則應選擇加權平均法或移動加權平均法對存貨進行計價, 可以避免因銷貨成本的波動, 而影響各期利潤的均衡性, 進而造成企業各期應納所得稅額上下波動, 增加企業安排資金的難度。特別是當應納所得稅額較大, 企業未有足夠的現金時, 可能會影響企業的其他經濟活動, 有的甚至會影響企業的長遠發展。
2. 在實行累進稅率條件下, 選擇加權平均法或移動加權平均法對企業發出和領用存貨進行計價, 可以使企業獲得較輕的稅收負擔。因為采用平均法對存貨進行計價, 企業各期計入產品成本的材料等存貨 的價格比較均衡, 不會時高時低, 使企業產品成本不致發生較大變化, 使各期利潤比較均衡, 不至于因為利潤忽高的會計期間套用過高稅率, 加重企業稅收負擔, 影響企業稅后收益。
綜上所述,作為企業的財務人員應當與時俱進,正確的處理好所得稅的會計處理。
論文摘要：隨著我國企業重組稅收政策、規定的制訂和完善，原有一些觀點成立的條件已經不復存在。實踐證明，納稅籌劃與企業重組的結合使企業重組的運作更具效益，如虎添翼。這種有機結合的優勢，一方面，體現在納稅籌劃不是企業臨時性措施，而是事關企業重組過程和重組后企業的整體決策，必然有助于提高企業把握國家宏觀政策并加以運用的能力；另一方面，表現在企業通過納稅籌劃充分地利用各種優惠政策，降低重組成本，降低企業重組運作風險，有助于企業實現資本經營的戰略目標上。
關鍵詞：重組納稅稅收交易
1企業重組納稅籌劃的要點
綜合考慮企業重組涉稅特征及我國關于企業重組的特殊稅收政策規定，企業重組納稅籌劃的關鍵內容歸納如下：
1.1企業重組方式的選擇
一個企業對另一個企業直接進行合并還是對主要的運營資產購買或是通過其他中間環節實施企業重組交易，企業重組方式的選擇對重組企業各方的稅負有較大的影響。因此，需要對企業重組的方式進行慎重選擇，并加以籌劃。
1.2企業重組過程的籌劃
企業為了實現其戰略目標，有時需要多次進行企業重組。這一過程同企業以單一重組方式重組一樣，重組過程中每個環節企業重組方式的不同選擇都意味著重組企業要承擔不同的稅負結果。因此，這樣多次的企業重組行為更需要進行細密的納稅籌劃，以降低企業重組的風險，并謀取最大的納稅籌劃收益。
1.3目標企業虧損承繼結轉
公司重組的虧損承繼結轉是指兩個或兩個以上公司合并后，存續公司或新設公司可以承繼被兼并公司或原各公司的虧損，結轉沖抵以后若干年度的所得，直至虧損全部沖抵完，才開始計算繳納公司所得稅。這樣，如果一個公司在某一年中嚴重虧損，或一個公司連續幾年虧損，公司擁有相當數量的累積虧損，這個公司往往就會被有大量盈利的公司考慮作為合并對象，以達到降低稅負的目的。
1.4企業重組雙方交易支付方式的選擇
企業重組中，付款是完成股權或資產轉移的最后工作。目前，國內企業重組受到客觀條件的限制，主要以現金和實物的交割為付款方式
1.5企業重組雙方交易支付時間的選擇
企業重組雙方交易支付時間的選擇也很重要。一般來講，交易支付時間的推遲為延遲納稅創造了條件。重組企業可以根據稅法所規定各稅種的納稅期限，把交易支付時間選定在納稅期限的期初進行。或者采用分期付款的支付手段，分期納稅，使稅負得以遞延。
1.6重組企業的稅收優惠承繼問題
按照國稅發[1998]97號《國家企業改組改制中若干所得稅業務問題的暫行規定》中的條例規定，企業可以有條件地承繼稅收優惠。其一是定期減免優惠；其二是減低稅率。
1.7企業重組費用稅前扣除問題
企業重組中發生的費用一般是可以當年扣除的。一般來講，重組費用可分為兩部分，一部分是并購方的先期調研費用，另一部分是重組運作過程中的中介費用。中介費用主要是付給投資銀行、律師事務所和注冊會計師事務所的。
1.8避免債務豁免產生的大量稅負問題
“債務豁免”對降低重組企業負債是很好的途徑。但是，在豁免債務的同時，往往增加巨額的債務重組所得稅負擔。因為按企業所得稅的稅率計算，應交稅金往往是債務豁免賬面價值的33%，所以欲取得債務豁免的企業，應權衡降低債務與增加稅負的利弊。
1.9印花稅和契稅的稅收優惠
按國家有關規定，國家對企業重組行為征收的印花稅有優惠政策。如對企業兼并的并入資金經企業主管部門批準的國營、集體企業兼并，對并入單位的資產，凡已按資金總額貼花的，接收單位對并入的資金不再補貼印花。根據財政部、國家稅務總局《關于企業改革中有關契稅政策的通知》（財稅[2001]161號）文件，對企業重組中的企業改制也制定了相關的契稅優惠政策。
2與企業重組相關的稅收問題
相對于企業重組而言，稅收政策的導向目標不夠明確。按照一般的稅收規則，只要資產所有權轉移，并且取得了確定的交換價值，就應確認有關資產的轉讓所得或損失，按規定征收企業所得稅。
稅收政策仍保留有舊稅制的痕跡，稅法尚未完全統一，未能貫徹稅收無差別待遇原則。這主要體現在現行稅收政策的不統一、不完善影響到企業的公平競爭。所有這些無疑會產生不同地區、不同區域改制企業稅收環境的不公平，也很容易導致以避稅為動機的非市場化的企業重組行為，阻礙經濟資源在區域間的合理配置。
稅收政策還存在種種不成熟與不規范的規定。現存稅法在處理企業重組納稅過程中，有許多有待進一步改善的地方。現行稅收政策不當的地方舉例如下：
國稅發[2000]118號文《關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》中規定，在所得稅處理上，作為整體資產置換的交易補價的貨幣性資產占換入總資產公允值不高于25%或整體資產轉讓交易的接受企業支付的交換額中，非股權支付額不高于所支付的股權票面價值20%的，經稅務機關確認，整體資產置換雙方或整體資產轉讓方可不確認資產轉讓的所得或損失。作為免稅重組的必要條件，是否必要將兩種情況的比例區分相差5%。
除整體性資產交易無需考慮流轉稅問題外，其他類型的資產交易，則對非貨幣交易中換出資產要視同銷售計稅，其中既要涉及增值稅，又要涉及所得稅，有些還要涉及營業稅。視同銷售應征增值稅的稅法規定，按納稅人當月或近期同類貨物的平均銷售價格確定，如無上述價格依據，則納稅人按組成計稅價格確定，組成成本價格中的成本利潤率一般規定為10%。但視同銷售應征收營業稅的營業額，稅法中未明確予以規定基本的或具體的確定方法。
在國稅發[2000]118號文《關于企業股權投資業務若干所得稅問題的通知》中，稅法僅對整體性資產置換或整體性資產轉讓作了明確的定義，除此之非貨幣易均稱之為“以物易物”或“以部分非貨幣性資產投資”等。這樣如果企業一次換出多項資產，其中可能包括動產、不動產或無形資產等，而不同的資產又涉及不同的稅種和相應的計稅標準，那么就需要將總的作價合理地分配到各項具體資產中，作為視同銷售額或營業額。但稅法中對此并無具體規定。
3完善企業重組稅收政策的建議
調整按所有制性質、經濟性質來制定稅收優惠政策的思路，以產業政策為取向，強調全國范圍內稅收政策的統一性，盡可能減少地區性的稅收優惠政策。
應該側重對企業重組的優惠導向，加大對企業投資的鼓勵政策，如區分資本利得與其它正常生產經營的利得，實行不同的所得稅率等。
調整、優化現行稅制的不完善之處，擴大稅收覆蓋面，盡快彌補稅制鏈條上不利于企業戰略性重組的缺位環節，如盡快研究出臺社會保障稅。
企業以經營活動中的部分非貨幣性資產對外投資，不涉及企業法律結構和組織結構的改變，不屬于企業改組的范圍，應當對其征收流轉稅和所得稅。
企業作為一種特殊的商品，凡涉及產權變動，均應視同按公允價值銷售凈資產進行所得稅處理。對于不涉及產權變動的吸收合并，如總公司采取吸收合并的方式，將其全資子公司合并，由于合并不影響投資者的利益，不應對其征收所得稅。
企業合并分立，如果涉及投資者股權的變化，在視同按公允價值銷售凈資產計征所得稅時，新設立的企業可按評估后的資產價值作為計稅成本。會計成本與計稅成本之間的差額按綜合調整法在不少于10年的期限內分期調整應納稅所得額。
許多專家學者認為：納稅籌劃是指納稅人在遵守國家法律法規和政策的前提下，通過對籌資、投資、運營和利潤分配等理財活動的安排和籌劃，盡可能地減輕稅收負擔，提高經濟效益的行為。
納稅籌劃的主體是納稅人。只有納稅人才需要進行納稅籌劃。納稅籌劃是不違法的。在遵守國家法律、法規的前提下，在稅法許可下，利用稅法賦予的稅收優惠或選擇機會，設計籌劃盡量使自己的納稅負擔最輕，是企業一種自然而然的理財行業。納稅籌劃的目的應該是企業價值最大化，不應該僅僅是減輕稅負或少繳稅，應該與企業的整體目標相統一，為公司整體戰略目標服務。
基于上述理解與認識，對于納稅籌劃的涵義，可以總結為在公司整體戰略目標的指引下，在稅法規定許可的范圍內，依據成本與效益分析的原則，規范公司自身納稅行為，為實現公司價值最大化的目標，科學安排經營、投資、理財活動，降低稅負增加企業競爭力。
納稅籌劃的方法主要有兩種：一種是針對具體稅種進行籌劃，比如圍繞公司增值稅具體闡述增值稅稅收籌劃方法，圍繞公司所得稅具體闡述所得稅稅收籌劃方法等。另一種是圍繞公司經營活動的不同方式展開籌劃，比如公司融資管理的稅收籌劃方案，企業投資管理的稅收籌劃方案等。
下面就某船舶工業貿易公司所涉及的主要稅收和進行納稅籌劃的經驗，結合該公司的生產、經營、投資、理財和組織結構等實際情況，重點對該公司的增值稅進行籌劃，并指出該公司納稅籌劃風險及防范對策。
一、該公司納稅籌劃的環境分析
（一）基本情況
某進出口貿易公司是某船舶工業集團公司出資設立的進出口貿易公司。經營范圍包括對外貿易、國內貿易和技術咨詢等。公司擁有一批既懂船舶技術、又熟悉外貿業務的專業技術人才，長期從事船舶和船用設備等各種商品和技術的進出口業務。自1993年成立以來，受某船舶工業集團公司和船廠的委托，公司成功地了集裝箱船、散貨船、油船、拖船、工程船、漁船、游船、駁船等各類獲得GL、LR、DNV、ABS和BV等船級社認可的出口船舶近200艘，產品銷往歐、亞、非和大洋洲多個國家。
（二）該公司涉及的稅收
根據現行稅法的規定，該公司生產經營活動涉及增值稅、營業稅、城建稅、教育費附加稅、個調稅、印花稅、房產稅、所得稅等稅種。
按稅收征管法的有關規定，該公司的一般納稅流程為：企業按月在會計核算資料的基礎上計算確定當月的應納稅額，并填報納稅申報表；公司根據應納稅額向稅務部門繳納各項稅額；稅務部門定期對企業進行稅務核查，不同的稅種，其納稅流程也不盡相同。
二、該公司增值稅納稅籌劃的策略
（一）稅負轉嫁的策略
該策略適用于企業集團范圍以外的業務。稅負轉嫁主要是通過降低對外銷售價格，減少對外銷售收入的方式減少當期銷項稅額，進而減少當期應納稅額。減少收入必然帶來利潤的減少，那么既要減少收入，又要保證利潤不減少，就需要減少銷售費用。所以，稅負轉嫁的實質就是盡可能地將銷售費用轉移給商家負擔，從而通過銷售價格的降低減少銷售額，進而減少當期的銷項稅額。通常有直接讓價和銷售折扣這兩種方式可以實現稅負轉嫁。直接讓價就是直接將計劃轉嫁的銷售費用通過讓價轉移給下家；銷售折扣是把計劃轉嫁的銷售費用通過銷售折扣來處理。按稅法規定：銷售額和折扣額在同一張發票上注明的，可按折扣后的銷售額征收增值稅，因此，對于銷售折扣額必須按規定在開具的同一張發票上注明清楚。在向下家收款時，還必須按折扣前的銷售總價款收款，對于折扣價款部分在會計上通過應付款項來處理，并根據下家的具體情況支付促銷費和返利。該公司進行船板銷售時，通過讓價或改用銷售折讓的方式操作，就可以把這部份的銷售涉及的增值稅轉嫁給下家。該公司按平均年銷售額6000萬元計算，可轉嫁稅收6000×2%×17%=20.4萬元，減少稅負20.4/6000=0.34%。
銷售過程中的運輸雜費也是銷售費用中比較大的支出項目。通常的銷售模式有三種：提貨制、發貨制、送貨制。該公司過去一直采用送貨制的方式銷售，承擔了比較大的運費、裝卸費、運輸保險費、運輸途中損耗等運雜費開支。由于這部分費用只能從銷售收入中得到補償，而銷售收入是需要征收增值稅的，因此，從實質上來說，這部分運雜費同樣還要承擔增值稅，使企業的稅收負擔加重。如果銷售模式轉變為以提貨制為主的方式，原來由企業承擔的運雜費也通過讓價的方式轉移給下家，對應的增值稅也就轉嫁出去了，按過去每年平均300萬元的運雜費水平計算，可減少納稅：300萬元×17%=51萬元，經濟效益很可觀。
（二）延期納稅策略
根據《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》里對銷售確認的嚴格規定，收入確認時間因結算方式的不同而不同，因此在收入實現時間上可以進行籌劃。如果在已經發生業務的情況下再來隱瞞收入延遲確認收入，將被確認偷稅或逃稅。因此，需要對銷售業務進行事先籌劃。應盡量采用先收款后發貨的結算方式，避免提前開票，以免在未收妥包含稅款的總價款之前納稅，形成墊付稅款的損失。
（三）及時合法抵扣進項稅額的策略
對于采購業務，多采用先收款后付款，先取得抵扣發票后付款。同時，要及時驗證取得的增值稅發票和其他有效抵扣發票的真偽，不合法或沒有抵扣效用的發票是不能抵扣的，必然會造成企業的損失。
（四）匯率選擇的策略
根據稅收政策的規定，納稅人運用外匯結算營業額或銷售額，必須把外匯按市場匯率折算成人民幣，納稅人的營業額或銷售額的人民幣折合率可以選擇業務發生當天或當月1日的人民幣外匯牌價進行折算，而這種折合率應事先確定并且在一年內不得變更。因此，選擇恰當、適時的人民幣折合率是增值稅籌劃的內容。如該公司某月15日發生進貨成本100萬人民幣，銷售收入為18萬美元。當月1日美元對人民幣匯率為17.52，當日美元對人民幣匯率為17.49。若按當日匯率計算：
某月銷售額為18×7.49＝134.82萬元（人民幣）
應納增值稅為134.82×17%-100×17%＝5.92萬元（人民幣）
若按當月1日匯率計算：
某月銷售額為18×7.52＝135.36萬元（人民幣）
應納增值稅為135.36×17%-100×17%＝6.01萬元（人民幣）
由于企業選擇了銷售額發生當日的匯率進行折算，此筆業務，企業可節稅0.09萬元（6.01萬元-5.92萬元）。
三、該公司的納稅籌劃風險
前面就某進出口貿易公司增值稅納稅籌劃進行了研究分析，提出了稅負轉嫁等策略。但企業是一個有機的整體，由于環境及其他考慮變量的錯綜復雜，且常常會發生一些非主觀所能左右的事件，這就使得稅收籌劃帶有很多不確定因素。為了實現既定的納稅籌劃的目標，需要對籌劃風險進行分析，并研究防范對策。
（一）不同稅種之間的互相影響的籌劃風險
對單一稅種進行納稅籌劃，可能是這個稅種的稅負減輕了，但卻使其他一個或多個稅種的稅負增加，這樣總體的稅負可能增加，需要對總體的稅負加以必要的分析研究。
（二）非稅收益減少的籌劃風險
納稅籌劃時稅負的減少可能帶來成本費用的上升，也可能帶來收入的減少。納稅籌劃的成本主要包括：直接成本、風險成本和機會成本。
（三）事先籌劃的風險
納稅籌劃具有事前籌劃性的特點，要求在不違反法律、法規和規章的前提下進行，而法律、法規和規章都具有時效性的特點，通常會隨著國家政治、經濟的發展需要進行高速和完善。1994年以來我國稅法的大框架沒變，但微調一直不斷；企業的生產經營處于不斷變化中，也需要進行納稅籌劃時根據企業的實際情況來進行研究分析并決策。
（四）納稅籌劃遇到地方政策的反對
納稅籌劃通常會使當地的稅收減少，當地財政短收。當地政府顯然不會支持這種納稅籌劃的。
（五）把握稅收法律政策的度
納稅籌劃必須在法律政策的框架內運行，具有非違法性。雖然在理論上，納稅籌劃與偷稅有本質的不同，但在實踐中要分辨某一行為究竟是不違法的納稅籌劃還是違法的偷逃稅卻非常困難，一般是由稅務部門來認定和判斷，稅務部門的認定和判斷又隨主觀與客觀條件的不同而有不同的結論。
四、納稅籌劃的風險防范對策
（一）關注納稅籌劃方案的綜合平衡性
納稅籌劃屬于企業財務管理的范疇。它的目標是由企業財務管理的目標―企業價值最大化所決定的。在進行納稅籌劃時，必須注重方案的綜合性。
（二）關注稅法的變動情況
在進行納稅籌劃時，必須密切注意稅法修正的趨勢和內容并適時對籌劃方案做出調整，以使自己的行為合法。
（三）納稅籌劃要有步驟性
納稅籌劃方案的實施應遵循漸進原則，不要奢望一步到位。對于關聯計稅價格的確定，可以每隔一段時間降低一點，通過一段時間，將計稅價格下降到相對比較合理的水平。
（四）要與稅務部門多溝通交流
由于稅務機關和稅務人員在執法中的“決裁權”，有時，即使是合法的納稅籌劃行為，結果也可能因為稅務執法偏差而成為一紙空文，或者被視為偷稅或惡意避稅而加以查處。因此，在進行納稅籌劃的過程中還需要多與政府及稅務部門溝通交流，爭取他們的支持和理解。
納稅籌劃作為納稅人的企業的一項基本權益，是為減輕企業稅收負擔，增加稅后利潤而做出的一種戰略性籌劃活動。它是公司財務戰略和經營管理體系中不可缺少的一部分。在競爭日趨公平和激烈的市場下，通過納稅籌劃的手段達到企業稅收負擔最小化，從而降低成本，增加經濟效益，是目前企業增強競爭力的有效方法之一。
關鍵詞：稅收籌劃 財務管理 應用
1 稅收籌劃的涵義及特點
1.1 稅收籌劃的涵義
稅收籌劃是指納稅人在不違反國家現行稅法及相關法律法規的前提下，通過合理安排和統籌各項經營活動，對相關稅法等進行分析后，得出的納稅支出最少而獲得資本收益最多的綜合方案，從而獲得稅后最大利益的選擇，它是涉及法律、財務、經營、組織、交易等方面的綜合經濟行為。
1.2 稅收籌劃的特點
(1)合法性。這是納稅籌劃必須考慮的前提條件，稅收籌劃動手的手段必須是合法的，是與現行稅法及相關法律法規相符的情況下而采用一些合理避稅的方法。
(2) 前瞻性。前瞻性是企業稅收籌劃的重要特征。即在納稅前，甚至在經營行為前就進行的規劃、設計和安排。企業在交易行為發生之后，才有繳納增值稅和營業稅的義務；在收益實現或分配之后，才計繳所得稅。企業的納稅行為相對于經營行為而言，具有滯后性，這在客觀上為企業提供了納稅前做出事先籌劃的機會。
(3) 目的性。稅收籌劃有其目的性，其是一種理財活動。通常在稅收籌劃過程中，所涉及的一切安排及活動都應圍繞企業財務管理的目標進行，并在合法的基礎上實現企業利益最大化。
(4)時效性。作為一種政策手段，稅收政策措施都是依據一定時期的國家政策需要制定的，是為實現國家政策目標服務的，當國家的某項政策隨著形勢的變化而失去效力時，與之相適應的稅收政策措施也隨之進行調整。
(5)風險性。納稅籌劃是有風險的，尤其是采用避稅這種形式。如果對國家現行稅制和相關法律法規研究得不精確，抓住一點看似對己有利的而不及其余，只顧一時痛快，往往會形成“一著不慎，滿盤皆輸”，“一失足成千古恨”的 尷尬局面。切不可等閑視之。
2 稅收籌劃在企業財務管理中的積極作用
(1)有利于實現企業價值最大化。企業在仔細研究稅法的基礎上，按照政府的稅收政策導向選擇經營項目和規模，最大限度利用稅法中各種優惠政策，無疑有利于企業實現價值最大化。
(2)避免企業落入稅法陷阱。稅法陷阱是稅法漏洞的對稱，稅法漏洞的存在，雖然給納稅企業提供了避稅的機會，但是又給納稅企業提出了納稅風險。
(3)有利于提高企業的盈利能力和償債能力進行稅收籌劃可以增強企業盈利能力。在償債能力方面，恰當運用稅收籌劃，便可以合理利用資金，避免因流動資金不足導致的償債能力降低的問題。
(4)有助于提高企業的經營管理水平和會計管理水平。企業經營管理和會計管理的三大要素有資金、成本、利潤，稅收籌劃就是為了實現三要素組合的最優效果，從而提高企業的經營管理水平。
3 稅收籌劃思想在財務管理過程中的應用
3.1 籌資和投資的稅收籌劃
3.1.1籌資過程中的稅收籌劃。
（1）籌資方式是企業在進行具體籌集資金時采用的具體方式。按性質來講可分為負債和權益兩種籌資渠道。通常根據這兩種籌資方式的不同會給企業帶來不同的預期收益，同樣也會承擔不同的稅負。因此，企業在進行籌資過程中要權衡財務風險和資金成本的關系，選擇最佳的資本結構。
（2）融資租賃的利用。其是一種現代企業籌資的重要方式之一。企業通過融資租賃可以很快獲得所需資金，并能保證企業的舉債能力。另外，在租賃獲得的租金中，利息費用及有關手續費用直接計入費用，固定資產的購置成本通過無本租賃資產的折舊費在稅前列支，起到了雙重抵稅的作用。
3.1.2 投資過程中的稅收籌劃
（1）組建形式的選擇。現代企業包括公司和合伙企業（含個體經營企業），投資者在設立企業時，企業組建形式不一樣，稅收政策也各異，以有限責任公司與合伙經營相比較，有限責任公司要雙重納稅，即先交公司所得稅，再交個人所得稅：而合伙經營的業主，只需交個人所得稅。而在組建時采取何種形式當事人應根據自身特點和需要慎重籌劃。
（2）設置分公司的選擇。投資單位投資者在設立企業時往往有多種形式可供選擇，選擇適當與否會直接影響投資者的利益。一般來說，在企業創立初期，發生虧損的可能性較大，采用分公司的形式，可以把分支機構的虧損轉嫁到總公司，進而減輕總公司的稅收負擔；當企業建立了正常的經營秩序，設立子公司可享受政府提供的稅收優惠。
（3）投資方向的選擇。稅收作為一個國家的主要經濟杠桿，體現著國家政策。為了配合國家經濟政策的貫徹實施，對符合國民經濟發展規劃和產業發展的企業投資，會在稅收上以諸如減免稅的稅收優惠待遇，這就要求投資者在投資決策前，必須充分了解和掌握國家關于投資方面的稅收政策，認真進行稅收籌劃。合理減輕企業的稅負。
3.2 存貨計價的納稅籌劃
在當前，我國企業所得稅實行比例稅率的條件下，對存貨計價方法進行選擇，必須充分考慮市場物價變化趨勢因素的影響。一般來說，在物價持續上漲的情況下，選擇后進先出法，可以降低期末存貨成本，提高本期銷售成本，減少企業應納所得稅基數，從而減輕所得稅負擔，增加了稅后利潤。反之，則選擇先進先出法，提高本期銷售成本，減少當期收益，降低所得稅負擔。在物價上下波動的情況下，應采用加權平均或移動平均方法對存貨進行計價，以避免因各期利潤忽高忽低造成企業各期所得稅額上下波動，增加企業安排應用資金的難度。
3.3 固定資產及折舊計算的納稅籌劃
(1)固定資產投資方式的籌劃。固定資產投資方式分自制、購買和租賃等幾種方式。購買投資的好處是可以折舊抵稅，減少賬面利潤，少納所得稅；缺點是購置的固定資產不能進行進項稅額的抵扣。租賃的優點是租金可以稅前扣除，可以避免因設備過時被淘汰的風險；缺陷是不能提取折舊。對于企業能自制的設備建議盡可能自制，并將自制的一般設備成本控制在固定資產標準以內，而避免作為固定資產管理，從而使自制設備的材料消耗等費用可以在當期列支，而且可以抵扣進項稅額。此外，企業在購置固定資產時，可以適當“化整為零”，除購進設備主體部分外，盡可能以“修理用備件”的名義購進設備的零部件，以在當期列支和抵扣進項稅額，給企業帶來節稅收益。
(2)固定資產折舊方法的選擇。利用折舊方法選擇進行稅收籌劃，必須考慮折舊年限的影響。現行財務制度和稅法對固定資產折舊年限均給予一定的選擇空間。企業可根據自己的具體情況，選擇對企業有利的折舊年限來計提折舊，以此達到節省稅收支出及企業的其他理財目的。一般情況下，在企業創辦初期且享有減免稅優惠待遇時，可通過延長固定資產折舊年限，將計提的折舊遞延到免稅期滿后計入成本，從而獲得“節稅”的稅收收益。但在正常的生產經營情況下，縮短固定資產折舊年限，往往可以加速固定資產成本的回收，使企業后期成本費用前移，前期利益后移，從而獲得延期納稅的好處。
3.4 利用銷售結算方式的選擇權進行納稅籌劃
企業產品銷售采用不同的銷售結算方式，確定納稅義務發生的時間是不同的。納稅人可以利用結算方式的選擇權，采取沒有收到款不開發票的方式，就能達到遞延稅款的目的。
3.5 股利分配過程中的稅收籌劃
(1)資產重組節稅。集團公司內部資產重組，通過各子公司之間優質資產與劣質資產的置換，使盈利較多的子公司賬面利潤下降，虧損公司的賬面虧損減少，從而減少整體的應納稅所得額。
(2)再投資節稅。企業稅后利潤分配形成的資本積累，包括實收資本、資本公積、盈余公積和未分配利潤。它們是企業內部融資的重要來源，企業如果將其用于擴大再生產，開發新的投資項目。可以享受政府投資退稅的優惠政策。
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摘 要 在經濟市場化逐漸完善的今天，一大批新興企業如雨后春筍般出現在經濟市場這個大家庭中。我國關于新企業所得方面的稅法實施后，使得各類企業用于納稅籌劃的工具急劇減少，增加了企業進行稅務籌劃的難度，使其稅務籌劃工作面臨著更大的失敗風險。所以企業在對稅務進行籌劃的過程中，務必要完善應對稅務籌劃風險的對策，并對稅務籌劃過程中的風險進行實時監控。本文將從新企業所得方面，來對企業的納稅籌劃風險及對策進行分析探討。
關鍵詞 新企業所得 納稅籌劃 風險 對策
現代企業在發展的過程中一定要與時俱進，對國家的相關政策、時代的發展需要、以及稅務籌劃工作進行實時關注，特別是對國家的一些相關優惠政策，必須加強對這類政策的關注度。企業的稅務籌劃工作者必須掌握國家頒布的最新的稅收政策，為企業在發展過程中的風險規避以及稅收減免做出積極的貢獻。
一、關于納稅籌劃的概念
所謂的納稅籌劃就是指，納稅人為了減輕稅務負擔或實現零稅收的目標而進行的一系列稅務籌劃工作。在我國稅法的許可范圍之內，稅務籌劃主要體現在以下的兩個方面；一方面表現為，納稅人為了減輕稅務負擔或實現零稅收，而對企業的交易、投資、理財、組織、經營等一系列的企業活動進行籌劃。另一方面則表現在對企業的交易、投資、理財、組織、經營等一系列的經營活動的過程進行事先安排。總而言之，納稅籌劃不僅有利于提高企業的會計管理水平，而且他對于提升企業在經營過程中的管理水平也有很大的幫助。利潤、成本、資金作為企業進行會計管理以及經營管理過程中的三要素，在企業的生產經營過程中，它們對企業的經濟運行有著至關重要的作用，而納稅籌劃使得利潤、成本、資金在企業的運作過程中達到了最優的效果。
二、對企業運行過程中的稅務進行籌劃的意義
（一）減輕企業的稅務負擔
在企業的運作過程中，一般會涉及到稅收負擔率的問題。所謂的稅收負擔率就是指企業在宏觀方面的稅收負擔率，它的計算方式為（以企業當年的實際營銷情況為基礎）：
稅收負擔率=企業的應繳稅款總額÷（企業的營業總收入+企業的銷售總收入）×100%
企業可以根據這個計算指標，來對當年的企業總體稅收負擔率的實際情況來進行計算，同時企業還可以利用該指標來與同類企業或國家的宏觀稅收負擔率的指標來進行對比，以便于找到企業的理想納稅值。在企業的整體業務沒有明顯的增減的情況下，開展稅收籌劃工作，不僅可以減少企業的稅收負擔額度，而且它還有利于降低企業的稅收負擔率。例如，某企業在去年所交的稅收總額為6000萬元（人民幣），而今年在進行納稅籌劃后所交的稅收總額為5700萬元（人民幣），直接就為企業節約了300萬元（人民幣）的賦稅。
（二）讓企業在最大程度上實現納稅零風險
所謂的納稅零風險指的是，相關的稅務管理部門在對企業進行稅務稽查的過程中，企業的稅務情況不存在任何問題。目前，我國絕大部分的企業對于稅法的理解均不徹底，因此在企業的運營過程中，稅收風險的問題較為普遍，而納稅籌劃就是對企業存在的稅收風險進行規避，以實現企業稅收零風險的目標。本文中所提到的納稅零風險僅僅是一種理想的狀態，這主要是由于納稅籌劃在實行的過程中本身就具有一定的風險性。企業可以利用納稅籌劃使其納稅風險無限接近于零，這樣做就可以利用合法的手段來有效地避免在稅務稽查過程中，企業潛在的納稅風險。
三、關于稅務籌劃過程中存在的稅務風險的概述
（一）稅務籌劃過程中存在的風險
在對稅務進行籌劃的過程中，所謂的稅務籌劃風險就是指，在進行稅務籌劃時，由于各方面的因素的影響而導致了企業的稅務籌劃活動失敗，企業還在一定程度上為此付出了代價。稅收籌劃活動的進行一般是處于稅法的邊緣上，稅法在在某種程度上具有一定的時效性。稅收籌劃活動在我國的起步較晚，發展的水平也相對較低，這就導致了我國的稅務籌劃存在著較大的風險，所以，企業在進行稅務籌劃的過程中，務必要對各種風險性的因素進行充分的考慮。
（二）稅務籌劃風險的分類
就風險的來源而言，稅務籌劃過程中的風險主要有兩類：即內部風險與外部風險。
1、外部風險
1.1宏觀經濟環境中的各類變化是引起企業稅務籌劃風險的原因之一，納稅環境的不確定性。這就使得從事稅務籌劃的工作的人員，在對稅務進行籌劃的過程中出現一定量的偏差，特別是對于那些中長期的稅務進行籌劃時，很容易出現較大的涉稅風險。
1.2國家對于稅法的變更也是引起企業稅務籌劃風險的原因之一，稅法的變化，使得建立在以前的稅法的基礎上的合理稅務籌劃變得不再合理，從而導致了企業發生涉稅風險。
1.3稅務稽查執法過程中的執行力度同樣是引起企業稅務籌劃風險的原因之一，這方面的風險主要是由于執法人員的認識存在偏差而引起的。
2、內部風險
2.1納稅人缺乏稅務籌劃意識導致企業發生涉稅風險。
2.2企業在發展過程中一味的追求低成本、高利潤，讓稅務籌劃人員違背其職業道德來為企業牟利，因此，讓企業存在涉稅風險。
2.3企業在生產營銷過程中由于技術、市場以及管理等方面的原因，也會導致企業發生涉稅風險。
四、對企業的稅務籌劃風險進行防范的對策
（一）加強企業的風險控制意識
在任何企業的生產經營過程中，納稅風險是一種常態風險，它是企業生產經營過程中的客觀事物。由于稅務籌劃風險會給企業帶來巨大的負面影響，所以企業在發展過程中一定要對稅務籌劃過程中存在的風險引起高度重視。具體的控制、防范方法有以下兩種：
1、在企業的生產經營過程中，納稅人必須建立起依法納稅的信念。
2、強化企業在進行稅務籌劃過程中的風險意識。
（二）強化涉稅的業務體系，提升涉稅人員的整體素質
企業在進行生產經營的過程中，企業的稅務籌劃風險管理的核心就是，對稅務籌劃風險進行識別，并對其確立責任人。在這個過程中，企業的管理人員必須對企業的實際經營情況有一個大致的了解，并對企業的涉稅業務進行規范管理，同時還必須完善企業的風險防范體系。
（三）合理的進行納稅籌劃
目前企業的納稅籌劃主要是在合法的前提下，用來提升企業價值的手段之一。因此，納稅籌劃的工作必須在法律允許的范圍類來展開，嚴格按照國家的法律法規來進行稅務籌劃。一個成功的納稅籌劃，均是在納稅人靈活選擇會計管理制度以及準確的把握住國家的稅收優惠政策的前提下來完成的。
（四）定期進行涉稅自查
企業是最了解自身的實際經營情況的，通過定期進行涉稅自查，就會很容易找出那些潛在的稅收問題，并對其進行及時的整改，這樣做不僅效果明顯，而且檢查的速度也較快。與此同時，通過涉稅自查的方式，企業還可以對自身的合法權益是否得到保障等方面的內容進行檢查。
（五）建立健全企業的稅務內控體系
建立健全企業的稅務內控體系是對企業的涉稅風險進行控制、防范的關鍵內容，因此，企業必須對稅務內控體系進行完善。
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[4]王徽.淺談企業納稅風險防范對策.中國對外貿易（英文版）.2012（12）：147.
（一）平滑所得稅稅負動機的盈余管理研究公司對存貨后進先出法和先進先出法的選擇方面，由于要求公司財務會計、稅收會計要具有一致性，很多公司出于稅賦目的而選擇后進先出法。當公司預計存貨成本會提高時，選擇后進先出法可以降低所得稅的稅負，從而間接地增加現金流入。該方面的研究表明，傾向價值最大化的公司管理層會選擇后進先出法。Cloyd(1996)等研究所得課稅對盈余管理的影響，檢驗公司是否出于納稅考慮而采用激進的會計政策，同時選擇與此相應的財務報告處理方式使二者趨于一致，盡管賬面稅金和實際納稅額并不要求一致，但通過上述方法的應用，可以提高國內收入署允許其采用這種稅務處理方法的可能性。同時發現，當避稅帶來的利益明顯超出了預計偷稅的成本時，公司就會選擇一致的財務報告方法。Jennings等(1996)在判斷后進先出法是否造成了損益表對資產負債表的影響時，發現采用了后進先出法的收益表和資產負債表比沒采用的資產價值更高。KevinHolland與RichardH．G．Jackson（2004）在“盈余管理與公司稅”一文中研究分析了公司遞延所得稅儲備的情況，認為在考察期的公司可能有很強的激勵進行盈余管理，片面地披露延遲稅儲備（即不足或過度遞延納稅儲備），并發現不足或過度操控遞延稅儲備的規模在經濟上的顯著性。
（二）最小化所得稅稅負動機的盈余管理研究Dhaliwal&Wang(1992)論證了那些受最小化所得稅稅負動機影響的公司，一般會通過跨期轉換盈余來使所得課稅對可選擇最小化所得稅稅負的影響最小化，以調整財務會計數據。Boynton，Dobbins&Plesko(1992)對美國1996年稅收改革法案中公司可選擇最低稅收賬面條款而可能作出的盈余操控進行了實證研究，發現美國公司在最低稅收賬面條款的第一年使用主觀應計部分減少盈余。同時發現，實證結果與公司規模有統計上的相關關系，只有小型公司操縱可控應計項目。但其研究結果并不像Dhaliwal&Wang的研究結果那樣令人信服。這可能與他們使用的是估計的可控應計項目(不是可控應計項目總額)或者樣本數量太小有關。CharlesE.Boynton等（1992）針對1986年稅收改革法案中，公司可選擇的最低稅負條款而可能做出的盈利管理反應進行了實證分析。發現美國公司1987年確有通過會計政策選擇與應計制手段的使用來減少了部分盈余。Guenther(1994)研究了在1986年稅收改革法案影響下，降低稅率對公司當期財務會計應計項目的影響。這些公司都是采用稅收和財務報告目的的應計制會計。研究發現，公司出于平滑不同期間所得稅稅負的考慮，會通過應計項目把凈盈余從高稅率會計期間調整到低稅率會計期間。
以降低所得稅稅負為基礎對會計政策選擇進行研究的另一個分支，是Harris(1993)檢驗了稅率變化對跨國公司會計政策選擇的影響，尤其是1986年稅收改革法引起了跨國公司將盈余輸送到美國。研究發現，那些有很大彈性可以轉移更多盈余的公司的確如此。除此之外，Collins等(1998)認為，當美國跨國公司面臨外國的平均稅率高于本國稅率時，這些跨國公司比其他跨國公司更容易作基于所得稅負的盈余轉移。Jacob(1996)通過區分跨國盈余轉移是基于對當地報告收益的判斷(包括經營的地理位置)還是通過跨國公司的轉移定價，對Harris(1993)的分析進行了拓展研究，發現了跨國公司運用轉移定價進行盈余轉移的有力證據。
二、所得稅稅負與財務報告成本權衡的盈余管理研究
公司管理層的盈余管理行為也會發生成本，除了要面臨未來可能的法律風險外，一項直接的成本便是所得稅成本。當管理層通過盈余管理增加利潤時，往往需要為此多支付所得稅。因此，管理層在進行盈余管理時，經常面臨著財務報告成本與稅收成本之間的權衡。財務報告成本，是指由于公司未能達到合意的利潤目標而引至的成本，含公司融資成本提高、債務契約提前終止、政府管制力度加強等。稅收成本是指由于公司管理層操控盈余，認為人為增加利潤而導致的所得稅支出的增加。
ShackelfordandShevlin（2001）和Erickson,HanlonangMaydew（2004）的研究在考察公司所得稅稅負成本與財務報告成本的權衡時，假定盈余管理行為一定會導致所得稅負的變化。許多研究表明，所得稅成本確實影響公司的盈余管理行為，具體地說，公司所得稅稅負（實際所得稅稅率）越高，盈余管理的收益越低，則公司越沒有激勵進行盈余管理，即所得稅課稅的負擔成為公司盈余管理行為及相關會計政策選擇的一個重要影響因素。
三、所得稅避稅的盈余管理研究
對于會計利潤與應納稅所得額之間差異，由于有些業務僅僅影響會計利潤總額，而并不影響應納稅所得額，這使得某些盈余管理行為并不一定導致所得稅費用的變化。Phillips等認為，盈余管理之所以不會必然導致所得稅費用的增加，還由于財務會計制度比稅收制度更加靈活，從而公司管理層在操控盈余時，并不一定帶來所得稅費用的變化。就我國而言，稅法規定企業在變更固定資產折舊政策時，須經過稅務部門批準方可計算應納稅所得額，若企業折舊政策變更未經稅務管理部門同意，則雖然會影響到會計利潤總額，但須進行納稅調整，因此并不影響應稅所得額，這種差異即非應稅項目損益。如果公司主要通過調節非應稅項目損益來操控利潤，那么其盈余管理活動就不會導致所得稅稅負的上升。如由于我國稅法規定，存貨跌價準備不允許在稅前列支，因而當公司通過大量提取存貨跌價準備調減利潤時，公司的應稅所得不會因此而下降；當公司計提的存貨跌價準備在以后轉回時，應稅所得也不會因此而增加（高金平，2001）。當然，并非所有的盈余管理行為都可以避免所得稅費用，例如，當通過操縱銷售收入的方式調增利潤時，公司的所得稅費用將會相應上升。
這表明，由于非應稅項目損益的存在，盈余管理并不必然導致所得稅費用的增加。Klassen（1997）認為，在考察財務報告成本與稅務成本的權衡時，若不考慮會計利潤與應納稅所得額之間的差異，有可能會導致有偏的回歸結果。然而，到目前為止，鮮有研究將盈余管理區分為應稅項目和非應稅項目管理，并考察其對盈余管理的影響（Erickson,HanlonandMaydew,2004）。葉康濤（2006）在該方面進行了有益的探究。他以中國2001年A股制造業上市公司為樣本，對上市公司盈余管理時，就財務報告成本與所得稅負成本的權衡問題進行了實證研究。研究發現，上市公司盈余管理的幅度越大，則會計利潤與應納稅所得額之間的差異也越高，即上市公司通過操控非應稅項目損益，以規避盈余管理的所得稅負成本；他的研究進一步發現，上市公司通過非應稅項目損益規避盈余管理的所得稅負成本主要發生在高稅率組別，而低稅率組別的上市公司則沒有呈現出這種特點；此外，上市公司主要通過操控長期應計利潤項目來規避所得稅稅負成本。但是，葉文的研究也表明，上市公司通過非應稅項目損益規避的盈余管理的所得稅稅負成本較為有限；他還發現，高稅率公司存在較為強烈的通過非應稅損益項目規避所得稅的動機。
四、對我國的啟示
（一）所得課稅假設的提出報酬契約、債務契約和管理報酬三大盈余管理假設均圍繞企業會計利潤總額的盈余管理行為分析。筆者認為，在考量所得課稅這一因素之后，可以將盈余管理實證研究延伸到稅后凈利潤指標，考察各種盈余管理行為與所得課稅之間的關系。因政治成本假設涉及降低利潤總額，可能相應導致所得稅負的降低，因此從該視角出發，降低政治成本與降低所得稅稅負的目標之間就沒有沖突。如果該結論成立，盈余管理行為就具有既減少政治成本，又可以達到降低所得稅稅負的雙重效果。由于債務契約假設和報酬契約假設均涉及增加總會計利潤總額，而增加會計利潤總額的盈余管理行為是否會導致相應提高企業所得稅稅負就值得關注。此外，現實中為規避所得課稅而進行盈余管理的企業可能也不在少數。Bernard和Skinner(1996)就認為盈余管理的深入研究需要使用具有同質環境而非大規模數據，并且認為在這種背景下研究者對管理者操縱特定賬戶的能力具有更多的信息。有鑒于此，筆者以為可以提出盈余管理研究的第四個假設——所得課稅假設。而且，基于該假設下的盈余管理的理論分析與實證分析無疑會豐富盈余管理研究的內容。
（二）納稅籌劃與考量所得課稅的盈余管理之間的部分重合單純出于所得稅負動機的盈余管理行為是公司在遵循國際慣例、遵守稅法的前提下，根據稅法關于會計政策選擇的余地，對涉稅事項進行的旨在最小化本期稅負或最小化以后期間所得稅支付現值，有利于實現公司整體財務目標的謀劃與安排。可見，考量所得課稅影響的盈余管理研究使企業納稅策劃與盈余管理兩者之間形成了交集。我國目前的稅收籌劃研究基本上停留于稅法與會計制度條文的異同分析層面，基本上不能開展規范的實證研究，開展該領域的盈余管理實證研究可極大地拓寬稅收籌劃研究的內容，并可相應改變稅收籌劃領域的研究范式。例如，針對減免所得稅政策對納稅人行為的影響，納稅人可能存在將非減免年度的盈余轉移至減免稅年度，導致納稅年度出現虧損乃至重虧，至于是否存在這種現象，可以對此進行實證分析。
（三）謹慎性原則的運用與考量所得課稅的盈余管理之間的交織關系會計謹慎性原則是指鑒于市場的不確定性或潛在的風險，要求對收入、費用或損失的會計確認須持謹慎的態度，即應充分估計可能的損失或負債，而一般不確認預計的收入或利得，或須十分謹慎地予以估計。但該原則如不仔細加以運用就可能導致濫用，造成不必要、不誠實的盈余低估，或者通過壓低披露某一期間的盈余來提高另一期間的盈余。盡管該層面的盈余管理行為與旨在調高利潤的盈余管理行為有別，但比較明顯的經濟后果就是國家稅收利益容易受到謹慎性原則的侵害。可見，過度運用謹慎性原則進行會計政策選擇也是盈余管理的一種表現，并與降低所得稅稅負的盈余管理活動交織在一起。因此，基于穩健性原則考量的會計核算對盈余的影響與最小化所得稅稅負的盈余管理行為對盈余的影響之間可能難以劃清邊界，這對考量所得課稅的盈余管理研究中的模型構建、變量選取等方面均提出了不小挑戰。
（四）區分上市公司與非上市公司進行盈余管理研究盈余管理不同目標的沖突程度取決于企業的組織形式，上市公司與非上市公司盡管都會存在盈余管理的傾向，單考量所得課稅的盈余管理的立足點不同，操控行為也不會一樣，因此可能存在明顯不同的特點。在中小企業或非上市公司，最小化所得稅稅負可能是企業盈余管理的主要動機，因此盈余管理的財務報告成本與所得稅成本之間的權衡矛盾不會像上市公司那樣明顯，非上市公司會做低盈余甚至做虧，盈余管理的稅負動機可能較易甄別。但上市公司可能就不是如此，最大化企業價值的理財目標要求企業在進行盈余管理時，虧損公司會有做大虧損的傾向，而面臨扭虧壓力的公司則會極力做大盈余，同時在實證分析時，還須充分權衡財務報告成本與所得稅成本的大小，否則就會導致有偏的回歸結果。因此，上司公司盈余管理研究理應區分應稅項目和非應稅項目，并分別考察兩者對盈余管理的影響，這樣的研究結論會更為精確。
參考文獻：
[1]王運傳：《會計政策選擇研究——從契約理論到利益相關者理論》，廈門大學會計學位博士論文2003年4月。
[2]葉康濤：《盈余管理與所得稅支付：基于會計利潤與所得稅之間差異的研究》，《中國會計評論》2006年12月。
[3]KevinHolland和RichardH．G．Jackson，Earningsmanagementanddeferredtax，AccountingandBusinessResearsh，2004.
[4]Phillips,J.,Pincus,M.and.Rego,S.,Earningsmanagement:
newevidencebasedondeferredtaxexpense,TheAccountingReview,2003.
