發布時間：2023-08-25 16:54:25
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的會計入賬方式樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
一、外商投資購入設備的入賬價值
我國政府為鼓勵外商投資影視公司，根據相關的政策規定，在外商投資我國影視公司的總額內采購免稅范圍內國產設備的，能夠全額退還該設備繳納增值稅。《企業會計制度》也明確規定，外商投資我國影視公司收到的稅務機關退還增值稅款，可以沖減購買固定資產入賬價值。這樣的會計核算方式存在一定問題。第一是違背可比性的原則。同國內的其他影視公司比較而言，相同的購置條件之下，外商投資我國影視公司固定資產管理入賬價值低17%（設備增值稅通常是17%）。要是同進口設備比較而言，在效用、性能以及出廠價類似條件下，外商投資我國影視公司固定資產入賬價值機會存在較大的差別。國內的影視公司在會計核算方面需要統一，這時因為影視公司的身份差距日益降低，資產計量不可比，會導致在分析相關經濟指標的過程中，會計信息使用人員作出不當判斷選擇。第二是扭曲影視公司間公平競爭。我國已經加入WT0，外國資本持續涌入我國市場當中，并且享有國民待遇。不過因為固定資產入賬價值有所區別，影視公司計提固定資產的折舊費用不同，會影響到我國影響影視公司影視作品制作的成本以及利潤，導致那些經濟實力較為雄厚以及享有優惠措施更多的外商投資影視公司有著超過國內其他影視公司的競爭優勢。第三是可能招致反傾銷報復。目前國際上貿易保護主義逐漸抬頭，各個發達國家相繼采取反傾銷措施。我國的產品往往質優價廉而成為犧牲品。外商投資影視公司固定資產入賬價值，需要避免扣除退還增值稅。稅務機關退稅作為政府的產業政策行為，并非是影視公司的經濟行為，目的主要是鼓勵外商投資影視公司，同時采購國產的設備，從而給予相應的采購補貼，實施關鍵主要是確保利益流入到我國的影視公司，同時影視公司可以從采購國產的設備當中享受好手。不過通過哪一種形式體現并不重要。同國內的其他影視公司類似，兩者在取得固定資產過程中的成本相同，因此應該同國內的其他影視公司一樣來核算固定資產入賬價值。
二、固定資產使用期間入賬價值
固定資產管理在使用過程中發生的后續支出，可以說是影視公司在會計核算過程中的一項重要內容，主要分成更換、增添、改建、改良以及修理等情況。針對這方面的情況，《企業會計制度》當中沒有明確具體給出相應的會計處理措施，只是在改建擴建的方面明確規定在固定資產基礎上改建擴建，需要根據原固定資產賬面價值再加上因為改建擴建而導致該資產在預定使用狀態之前的耗費，并且減去在改建擴建的過程當中出現的變價收入。針對影視公司的固定資產在使用的過程當中發生的后續支出，如果改建結果可以延長固定資產使用壽命，或者提高固定資產的質量，那么就應當作為資本性的支出來計入影視公司固定資產賬面價值。要不然的話只為保持影視公司固定資產的工作效能，就需要計入收益性的支出。影視公司固定資產使用列入到當期費用的情況主要有以下幾種。第一是增添。也就是影視公司對原有的固定資產加以擴充或者是增加附屬物，從而增加并改善固定資產利用能力，例如將影視公司的辦公大樓從十層加高為十二層，那么全的部支出成本需要扣除在增添的過程當中出現的變價收入，從而作為固定資產入賬價值。第二是更換。影視公司將固定資產某個部分用相同裝置替代，從而恢復原有的質量，可以視作修理而計入收益性的支出，要是更換關鍵的部件則需要根據原固定資產賬面價值并添加更換成本，再減去更換的過程當中出現的變價收入，來作為會計入賬價值。第三是改建擴建。影視公司固定資產的原有前提下，進一步改變結構形式，或者是擴大規模容量，質量通常情況下會大為提高，《企業會計制度》當中有著明確會計處理的規定。第四是改良。影視公司著重提高自身固定資產質量，將某個部分裝置替換成為品質更好的器材，從而可以大幅改善質量，并且耗費較多的支出，會計處理同關鍵部件更換的情況一樣。第五是修理。影視公司為確保固定資產處于良好使用的狀態，而進行保養維護以及修繕，由于固定資產效能的影響比較復雜，并且支出金額差距較大，就需要根據具體的情況來決定計入當期費用或者是固定資產賬面價值。綜上所述，隨著我國經濟社會的發展，影視公司的會計制度逐漸發展完善。在新會計制度實施之后，固定資產清理、盤盈以及減值核算都發生一定情況的變化。這就要求影視公司在進行固定資產入賬價值會計處理的過程當中，根據新會計準則的相關要求，每年對固定資產進行測試，一旦影視公司的固定資產出現減值，就需要及時進行減值的處理，并且根據減值之后的賬面價值來計提折舊，相應調整固定資產使用年限預計，確保影視公司對于固定資產入賬價值的處理符合新會計制度的要求。
作者：閆喜英 單位：河南文化影視集團有限公司
【關鍵詞】非貨幣性資產交換 公允價值 相關稅費 當期損益
一、相關準則
我國《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》規定，非貨幣性資產交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產（即補價）。非貨幣性資產涉及兩個相互聯系的根本性問題：一是換入資產如何計價；二是應否確認交換損益。兩個根本性問題的交接點就是價值的計量基礎，（1）換入資產基于公允價值計價，確認交換損益 （2）換入資產基于賬面價值計價，不確認交換損益。《企業會計準則第7號——非貨幣性資產交換》規定，交換具有商業實質，換入或換出的資產的公允價值能夠可靠的計量，采用公允價值計價。新會計準則中， 其確認損益的條件是：以賬面價值入賬的資產，即使交換時發生補價，也不確認損益；以公允價值入賬的資產，且交換發生補價的，不論是支付補價還是收到補價，均確認損益。支付補價時，換入資產成本與換出資產賬面價值加支付的補價和應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益；收到補價時，換入資產成本加收到的補價之和與換出資產賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額，應當計入當期損益。
二、非貨幣性資產交換與一般非貨幣性資產銷售的異同
在非貨幣性資產交易和固定資產，無形資產，長期股權投資等非貨幣性資產所有權貨幣出售形式的資產計價原則基本一致，只是涉及到增值稅是否計入到換入資產價值中，新會計準則還不是很清晰。
傳統商品銷售收入的確認是反映過去某一交易行為帶給企業的價值量，會計準則要求采用權責發生制的計量原則，非貨幣性資產的銷售也會隨非日常經濟活動，計入到營業外收支賬戶，繼而確認企業實現的利潤，準確地反映企業的發展前景和盈利能力，以便為財務信息的使用者提供客觀的信息。在非貨幣性資產交換中，在交易雙方不存在關聯關系，交易的內容發和商業實質的判斷并且存在類似的資產交易市場時，交易的資產不僅要符合收入的確認條件，還要體現換入資產在現在到未來的某個時間段內帶給企業的現金流量。因此為非貨幣性資產交換的公允價值計量模式提供了依據。但是，換出資產賬面價值與換入資產公允價值差距大， 則差額影響當期損益大，對當期資產結構、所得稅費用、凈利潤及凈產均會產生很大影響。公允價值計量模式在非貨幣性資產交換中的應用，對監督機制的要求很高，否則不能發揮其理論優越性，卻可能成為管理當局操縱利潤的工具，美化的年報又會誤導投資者。
三、新會計準則要求下非貨幣性資產交換相關稅費的處理
非貨幣性資產交換同時滿足具有商業實質，且公允價值能夠可靠計量條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。在以公允價值計價的非貨幣性資產交易中，增值稅是否計入換入資產的入賬金額，有兩種觀點，第一種觀點認為，與換入資產相關的稅費，應計入換入資產的成本；而與換出資產相關的稅費，如果以換出資產公允價值作為確定換入資產入賬價值基礎的，應抵減換出資產的處置損益；如果以換出資產賬面價值作為確定換入資產入賬價值基礎的，由于不確認交換損益，只能直接計入當期損益。主要理由是：在非貨幣性資產交換中，非貨幣性資產的換入環節實際上就是非貨幣性資產的購置過程。因而，持第一種意見的學者認為，在換入環節發生的并由換入方承擔的各種稅費，除符合《增值稅暫行條例》及其實施細則所規定的準予從銷項稅額抵扣的進項稅額外，都應作為換入資產入賬價值的一個組成部分，計入換入資產的成本；另一方面就換出環節而言，非貨幣性資產交換的換出環節實際上是非貨幣性資產的處置或銷售過程，所以在換出環節應支付的相關稅費與處置或銷售同類非貨幣性資產時應支付的相關稅費是相同的，即在換出環節應支付的相關稅費中，除換出存貨應支付的增值稅銷項稅額外，其他各項稅費都不應計入換入資產的成本而應計入當期損益。第二種觀點認為，不管是與換入資產相關的稅費還是與換出資產相關的稅費均應計入換入資產的成本。在會計教材中采用第一種觀點的較多，也比較適用于會計計量。
所得稅的處理：新企業會計準則與所得稅法規對資產轉讓和收入確認的概念有很大的差別。準則規定， 非貨幣性資產交換具有商業實質， 且換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量時， 才確認損益， 并記入“營業外收支——非貨幣性資產交換損益。而稅法規定， 企業的非貨幣性資產交換，必須在有關交換發生時確認非貨幣性資產交換的轉讓收益或損失。交換中的非貨幣性資產的公允價值超過其原賬面計稅成本的差異， 應記入交換發生當期的應納稅所得額； 公允價值低于原賬面計稅成本的差異額 則抵減當期的應納稅所得額。通過捐贈、投資、非資產交換、債務重組等方式獲得的固定資產，以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。
增值稅的處理：非貨幣性資產交易中是否涉及補價，在一定程度上影響增值稅是否會計入換入資產入賬金額中。以公允價值計量的非貨幣性資產交換涉及補價時，不計入換入資產的入賬價值。支付補價方：換入資產的入賬價值=換出資產的公允價值+換出資產的銷項稅額-換入資產的增值稅進項稅額+應計入換入資產的相關稅費（運輸費用等）+應支付的補價。補價中包括增值稅的補價，在稅費和補價的調節中增值稅的影響相互抵消。不涉及補價的交易，假設存在此種情況：交易雙方甲方交易資產為免稅產品，乙方為應稅資產，甲方僅有進項稅，而乙方同時涉及抵減增值稅銷項的進項稅和一般銷項稅，此時增值稅計入了換入資產的價值。在交易中沒有涉及補價時，雙方交易資產的公允價值相等，而乙方要交銷項稅，根據會計記賬原則，此時增值稅銷項稅計入了乙方換入資產的公允價值。涉及補價的交易，而基于增值稅的補價和基于公允價值的補價，看交易雙方是否另外交付進項稅而定。實際交易中，增值稅進項稅和銷項稅差額一般會在補價中體現，也是為雙方不再另外交付增值稅，此時增值稅沒有計入換入資產的入賬價值。
營業稅的處理：在非貨幣性資產交易中，除了銷售稅貨物，提供應稅勞務，進出口業務等性質的交易交增值稅，其他業務繳納營業稅的會計處理方式在非貨幣性資產交換中和普通交易的稅務處理方式相同。在涉及收入科目（主營業務收入，其他業務收入等）的交易中應交營業稅計入營業外稅金及附加，不涉及收入的科目（如固定資產、無形資產所有權的轉讓）應交營業稅直接抵減營業外收支。從2012年1月1日起，我國在上海試行部分營業稅改為增值稅，以解決營業稅重復征稅的問題（例：銷售自建房需要交建筑業和銷售不動產兩重稅）。包括交通運輸業、一部分服務業（現代服務業、研發和技術服務、信息技術服務、文化創意服務、物流輔助服務、業務），有形動產，以及鑒證、咨詢服務。2012年9月到12月相繼在北京、江蘇、安徽、福州、廣州、天津、湖北、浙江等地區實行營業稅的稅改政策，預計到2013年8月在全國普及，并進一步在影視傳播制作與發行，鐵路業方面實現營業稅項增值稅的轉變。營業稅改增值稅完善了稅制結構，降低了企業稅收負擔，鼓勵第三產業的發展。
非貨幣性資產交換在同時滿足“該項交換具有商業實質和換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量”的條件下，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益。因此，公允價值的確認成為重點，對于公允價值的采用來說，完善的理論比活躍的市場和高素質的人更重要。公允價值會計的應用增加了大量的職業判斷的內容，如對現值技術的運用，需要會計人員合理估計現金流量，確定折現率，這對會計會計準則中有關公允價值計量的準確實施，還需要會計師的專業技術和職業判斷的支持。
參考文獻：
[1] 財政部.企業會計準則第7號—非貨幣性資產交換.2006，02.
根據我國最新頒布的企業會計準則的規定，稅費的實務處理主要有以下幾種方式。
一、計入相關資產的初始入賬價值
實務中發生的相關稅費計入有關資產初始入賬價值的情形較多。根據誰受益誰承擔的原則，如果某些稅費是為了獲得某些資產而發生，則發生的稅費要計入該資產的初始入賬價值。我國的會計準則也明確規定，外購資產的初始入賬價值包括買價以及可以分攤到該資產的相關稅費；自己構建資產的初始成本包括資產達到預定可使用狀態時發生的一切合理費用；通過非貨幣性資產交換而取得的資產則以換出的資產為基礎加上相關稅費；投資者投入的資產以雙方簽訂合約時的協商價與相關稅費為基礎確定；債務重組方式取得的資產則以該資產的公允價加上相關稅費；車輛購置稅、耕地占用稅等直接計入相關資產的初始入賬價值。
在上述所有的情形中以通過非貨幣性資產交換取得資產時發生的相關稅費較難處理，因而通過以下案例進行解釋。
例1：甲公司與乙公司進行非貨幣性資產交換，甲公司以存貨一批換入乙公司機器設備一臺，甲公司存貨的賬面價為100萬元，市場價為120萬元，乙公司的機器設備賬面成本為150萬元，折舊20萬元，減值損失30萬元，市場公允價為120萬元，甲公司為換入機器設備發生運費5萬元，營業稅稅率為5%，雙方的交換具有商業實質意義，假設沒有發生補價。
在本例中甲公司的賬務處理應該如下：
借：固定資產 145.4 同時結轉成本：
貸：主營業務收入 120 借：主營業務成本 100
應交稅費——應交增值稅（銷項稅） 20.4 貸：庫存商品 100
銀行存款 5
乙公司的賬務處理如下：
借：固定資產清理 106 借：庫存商品 99.6
固定資產減值準備 30 應交稅費—應交增值稅（進項稅） 20.4
累計折舊 20 貸：固定資產清理 106
貸：固定資產 150 營業外收入 14
應交稅費—應交營業稅 6
從例1中可以看到，根據誰受益誰承擔的原則，甲公司因換入機器設備發生的運費應該計入到固定資產的初始入賬價值中，發生的增值稅也計入換入固定資產的初始賬面價值。而乙公司發生的營業稅則沖減了固定資產處置損益，同時換入存貨獲得的增值稅進項稅抵減了存貨的初始入賬價值。因此在具體的實務中一定要遵循誰受益誰承擔的原則，這樣才能以不變應萬變的方式正確處理遇到的各種業務。
二、計入固定資產清理
有些稅費在發生時計入固定資產清理科目，這主要針對的是固定資產的清理業務，一般來說，這種賬務處理較簡單，而且在實務中遇到的頻率較少，由于固定資產的使用壽命一般都較長，平時較少發生固定資產清理業務。為了有效地掌握這類業務，本文舉例進行解釋。
例2：甲公司把已經使用了10年的某一機器設備出售給乙公司，取得銀行存款20萬元，賬面原值100萬元，已經計提折舊50萬元，減值損失40萬元，在出售的過程中發生清理費用5萬元，營業稅稅率為5%。
甲公司應進行如下賬務處理：
借：固定資產清理 15.5
累計折舊 50
固定資產減值準備 40
貸：固定資產 100
應交稅費——應交營業稅 0.5
銀行存款 5
借：銀行存款 20
貸：固定資產清理 15.5
營業外收入 4.5
在本例中，固定資產清理過程中發生的相關稅費直接計入固定資產清理，最后沖減固定資產的處置損益。
三、計入當期的營業外收支
發生的稅費計入到營業外收支的業務種類較少，一般發生在無形資產處置時，這類業務跟固定資產的處置相似，具體實務中發生較少，而且操作較簡單，在實際中較容易掌握。
例3：甲公司出售一項已經使用多年的專利技術，取得銀行存款20萬元，其原賬面成本為100萬元，期間計提折舊50萬元，發生減值損失30萬元，發生處置費用5萬元，營業稅稅率為5%。
甲公司的賬務處理應該如下：
借：銀行存款 20
累計攤銷 50
無形資產減值準備 30
營業外支出 6
貸：無形資產 100
應交稅費——應交營業稅 1
銀行存款 5
在本例中，處置無形資產發生的相關稅費直接計入無形資產的處置損益中，業務處理較簡單。
四、直接費用化
【關鍵詞】無形資產；會計處理；投資合同；公允價值
1.無形資產的取得
企業取得無形資產的方式一般包括購入、自創、投資轉入和接受捐贈等幾種。無論采用何種方式取得，企業都應該按照實際成本入賬。但是在確定實際成本的時候，取得方式的不同所帶來的計量難度是不一樣的，這使得會計上對無形資產的確認產生了不少爭議。
企業從外部購入無形資產時，應按實際的購買成本入賬，包括購買價格、相關稅費（如咨詢費、鑒定費等）以及直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發生的其他支出。如果企業是以賒購的方式購入無形資產，且信用期限超過了正常的信用條件，那么企業應將無形資產的購入視為融資購入，應以購買價款的現值作為無形資產的成本入賬。
與外購的無形資產相比，企業自創的無形資產的成本確定頗為困難。企業在自創無形資產的過程中會發生很多支出，由于研發之時并不知曉研發是否會成功，浙西額指出就很難在發生的當時被確定是否歸屬為某項無形資產的成本。因此，以往各國的會計準則都是比較傾向與保持謹慎的態度，對自創過程中發生的支出作為當期費用處理，而不計入無形資產的成本。而我國最新的無形資產準則要求區別自創過程中發生的研究和開發，將開發支出資本化，計入無形資產成本。
企業接受其他單位投資轉入的無形資產，應當按照投資合同或雙方協商確定的公允價值入賬；接受捐贈的無形資產應按發票賬單所列的金額或同類無形資產的市價計價入賬了企業以非貨幣性質資產交換、債務重組、政府補助和企業合并取得的無形資產的成本，應當分別按照想干的會計準則入賬。
2.無形資產的攤銷
由于無形資產所具有的價值的權利或特權在持續一段時間后最終會終結或消失，因而無形資產通常有一定的有效期限。因此，與固定資產一樣，企業應將無形資產成本在這個有效期內進行攤銷，以達成收入與費用的配比，合理地確定各個會計期間的經營損益。
要攤銷無形資產的成本，必須明確無形資產有無凈殘值、總計應攤銷的金額是多少、攤銷期為多長、采用何種攤銷方式？根據我國無形資產準則，使用壽命有限的無形資產不考慮殘值，即將殘值視為零處理，但是如果有可靠的證據表明無形資產在使用壽命結束時具有殘值的，則要將成本扣除雨季殘值后的金額作為應攤銷的總金額。例如，有第三方保證在無形資產使用壽命結束時購買該無形資產，或者又活躍的市場可以得到雨季凈殘值的信息且這個活躍市場在無形資產使用壽命中止時仍然存在。
如果企業已計提了無形資產的減值準備，那么應攤銷金額還要考慮扣除這部分減值準備（無形資產減值準備的計提與固定性資產類似）。因此，企業首先應合理地確定無形資產的使用壽命。無形資產的使用壽命不一定是以時間單位來表示，也可以以產量等類似的計量單位數量來表示。如果企業無法預見無形資產為企業帶來經濟利益期限的，應當將之視為使用壽命不確定的無形資產，企業可不用攤銷其成本；但是企業應當在每個會計期間對這部分無形資產的使用壽命進行復核，如果郵政局標明無形資產的使用壽命是有限的，則應當估計其使用壽命并攤銷相應的成本。
企業所持有的來自與合同性權利后其他法定權利的無形資產，其使用壽命即為合同或法律所規定的使用年限；如果合同性權利或者其他法定權利能夠在到期時因續約等延續，且有證據表明企業不需啊喲付出大額成本的，續約期也應當計入使用壽命。合同或法律沒有規定使用壽命的，企業應當綜合各方面情況，通過聘請相關專家進行論證或與同行業的情況進行比較以及參考歷史經驗等方法，確定無形資產為企業帶來未來經濟利益的期限。
通常考慮的因素有：無形資產通常的產品壽命周期、可獲得的類似自查使用壽命的信息；技術、工藝等方面的顯示情況及對未來發展的估計；該資產生產的產品或服務的市場需求情況；現在或潛在的競爭對手預計采取的行動；為維持該資產產生未來經濟利益的能力與其的維護支出，以及企業預計支付有關支出的能力；對該資產的有效控制期限，使用的法律或類似限制；與企業持有的奇特資產使用壽命的關聯性等。
與舊的會計準則不同的是，新無形資產準則不再將直線法視為無形資產唯一的攤銷方法，而是允許企業選擇適合自己的攤銷方法，只要這種攤銷方法能合理反映與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現方式即可。如果企業無法確定無形資產經濟利益的預期實現方式，則可以簡單地采用直線法進行攤銷。無形資產的攤銷一般計入企業的當期損益（通常作為管理費用處理），同時直線沖減無形資產，而不必想固定資產那樣專門設置抵減賬戶來反應。另外，企業至少應在每年年末對使用壽命有限的無形資產的使用壽命和攤銷方法進行復核，以便及時調整。
3.無形資產的處置
無形資產的價值具有很大的不穩定性，技術進步的加快和市場環境的瞬息變化很可能會使原本較有價值的無形資產變得一文不值。當企業與其無形資產不能為企業帶來經濟利益時，無形資產就喪失了確認的條件，企業應當將無形資產的賬面價值予以轉銷。
如果企業是以轉讓的方式對無形資產進行處置，那么應當激昂取得的價款與該無形資產賬面價值的差額計入當期損益。企業租讓無形資產使用權形成的租金收入和發生的相關費用，分別確認為其他業務收入和其他業務成本。
企業出售無形資產，應當將取得的價款與該無形資產賬面價值的差額計入當期損益（營業外收入或營業外支出）。無形資產預期不能為企業帶來經濟利益的，應當將該無形資產的賬面價值予以轉銷，其賬面價值轉作當期損益（營業外支出）。
4.當前知識經濟下無形資產的計量
企業會計制度規定，無形資產在滿足以下兩個條件時，企業才能加以確認：該資產產生的經濟利益很可能流入企業；該資產的成本可以可靠計量。
會計的核算是以歷史成本法為依據。但是，從投入價值看，有些無形資產可能根本沒有投入價值；有些雖可能有原始投入價值，隨著時間推移或維護發展而使實際的未來經濟利益流入遠遠不同于投入價值，不再適用。因此，歷史成本法無法適應新經濟形態需要，它已不能反映無形資產的實際經濟價值和其所能提供的未來經濟效益，使企業價值被大大低估。
1999年財政部頒布了《企業會計準則―非貨幣易》，2001年進行了第一次修訂，將非貨幣性資產計價基礎由公允價值改為賬面價值，從而避免了對公允價值的濫用，抑制了一部分利潤操縱行為。但從理論上講，非貨幣易下的公允價值計量本身可以提高會計信息的相關性和可靠性，避免采用賬面價值計量的諸多弊端。隨著我國的市場環境、公司治理和會計人員素質的不斷完善和提高，面對會計國際趨同的時代潮流，會計理論也在不斷發展，日臻完善，在充分考慮到經濟環境變化以及修訂前準則實施情況的基礎上，2006年財政部對準則進行了第二次修訂，并更名為《企業會計準則第7號―非貨幣性資產交換》。
一、新準則重點、難點解析
（一）相關定義的理解
非貨幣性資產交換是指交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產，即補價。貨幣性資產，是指企業將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產，包括現金、應收賬款和應收票據以及準備持有至到期日的債券投資等。貨幣資產以外的資產為非貨幣性資產。
在理解時應注意：貨幣性資產與現金等價物是不同的概念。貨幣性資產是指在將來可以為企業帶來可確定經濟利益的資產，如現金、應收賬款和應收票據以及準備持有到期的債券投資。而現金等價物，指的是企業持有的期限短、流動性強、易于轉換為已知金額現金、價值變動風險很小的投資，因其交易后能收回的金額不確定，故不是貨幣性資產。
（二）企業應分清非貨幣性資產交換與貨幣性資產交換的界限
企業發生非貨幣性資產交換，并不意味著不涉及任何貨幣性資產。在實務中，發生非貨幣性資產交換的同時，經常伴隨著一定金額貨幣性資產的交易。此時所收到或支付的貨幣性資產，稱為補價。這類交易是屬于貨幣易還是屬于非貨幣易，通常看補價占整個交易金額的比例。一般來說，如果收取補價方收取的貨幣性資產占換出資產公允價值的比例低于或等于25％；支付補價方支付的貨幣性資產占換出資產的公允價值與支付補價之和的比例低于或等于25％，均確認為非貨幣性資產交換。
（三）公允價值的確認
公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額。非貨幣性資產公允價值的確定原則是：如果該資產存在活躍市場，則該資產的市價即為其公允價值；如果該資產不存在活躍市場，但與該資產類似的資產存在活躍市場，則該資產的公允價值應比照相關類似資產的市價確定；如果該資產和與該資產類似的資產均不存在活躍市場，則該資產的公允價值可按其所能產生的未來現金流量以適當的折現率貼現計算的現值評估確定。非貨幣性資產交換在同時滿足以下兩個條件時，以公允價值計量。
1.該交換具有商業實質。
2. 換入資產或換出資產至少兩者之一的公允價值能夠可靠計量。
換入資產和換出資產的公允價值均能夠可靠計量的，應當以換出資產的公允價值作為確定換入資產成本的基礎，除非有確鑿證據表明換入資產的公允價值更加可靠；不滿足兩個條件之一時，以換出資產的賬面價值計量。
（四）商業實質的判斷
滿足下列條件之一的，確認非貨幣性資產交換具有商業交換實質：
1.換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同。
2.換入資產與換出資產預計未來的現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。
判斷商業實質時，主體要計算交易發生的預計從受交易影響的經營活動部分獲得的未來稅后現金流量現值，如比較換入、換出資產產生的現金流量在風險、時間和金額方面存在的顯著差異。一般是預計換入資產未來產生的現金流量將比換出資產大或是預計換入資產承擔的風險較小時，換出資產方才可能將一資產換出，換入另一資產。在這種情況之下，則該交換是具有商業實質的。
二、新、舊會計準則主要差異分析
（一）新準則的突出變化
1999年的非貨幣易準則區分同類、不同類資產，分別采用賬面價值和公允價值計量；2001年修訂的準則均以換出資產的賬面價值計量。新的準則與以前及修訂準則在非貨幣性資產交換事項的定義及判斷的標準上是一致的，但在換入資產計價基礎和資產交換損益的確認方面有了實質性突破。
1.對換入資產入賬價值計價基礎進行調整。
新準則對于符合商業性質且公允價值能夠可靠計量條件的非貨幣性資產交換以公允價值進行計量；不符合條件的，以換出資產的賬面價值計量，不再搞一刀切，充分體現了實質重于形式原則。
2.對非貨幣性資產交換損益的確認方式和時點進行調整。
新準則主要以公允價值作為計量基礎，不確認收到補價所含的收益或損失，而是對換出資產的公允價值與其賬面價值之間的差額，在交換時直接計入當期損益。
（二）新、舊會計準則的主要差異
修訂后的非貨幣性資產交換準則與舊的非貨幣易準則相比，發生了很大變化，主要表現在以下幾個方面：
1.準則適用范圍的變化。
舊準則在引言部分指出“本準則不涉及企業合并中的非貨幣易”；新準則規定“企業合并中發生的非貨幣換”和“以權益性工具換取非貨幣性資產”適用其他相關會計準則。
2.換入資產入賬價值計價基礎的變化。
舊準則對非貨幣易中換入資產一律按照換出資產的賬面價值計價，只有在涉及補價時才運用到換出資產的公允價值，以計算確認的收益。新準則對于非貨幣性資產交換同時滿足兩個條件時，以公允價值計量：一是該交易具有商業性質；二是換入或換出資產至少兩者之一的公允價值能夠可靠計量。不符合條件的，以換出資產的賬面價值計量。在新準則中是采用賬面價值還是公允價值計價，對交易是否具有商業實質的判斷是關鍵。
3.損益確認方式的變化。
舊準則對于不涉及補價的非貨幣性資產交換不確認損益；對于涉及補價的非貨幣性資產交換，收到補價一方應確認損益，且損益僅以收到的補價所含的損益為限。新準則不核算收到補價所含的收益或損失，而是確認換出資產的公允價值與其賬面價值之間的差額，直接計入當期損益。
4.會計處理的變化。具體分述如下：
（1） 在不涉及補價的條件下，舊準則處理方式為：以換出資產的賬面價值，加上應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值，不確認損益。新準則處理方式為：若以公允價值計價，以換出資產的公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，換出資產的公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益；若以賬面價值計價，以換出資產的賬面價值加上應支付的相關稅費作為換入資產的入賬價值，不確認損益。
（2）在涉及補價的條件下，支付補價的一方，舊準則處理方式為：以換出資產的賬面價值，加上補價及應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值，不涉及損益。新準則處理方式為：若以公允價值計價，以換出資產的公允價值，加上補價和應支付的相關稅費，作為換入資產成本，換出資產公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益；若以賬面價值計價，以換出資產的賬面價值，加上補價和應支付的相關稅費，作為換入資產成本，不涉及損益。收到補價的一方，舊準則處理方式應按如下公式確定換入資產的入賬價值和應確認的收益：
換入資產的入賬價值＝換出資產的賬面價值一（補價／換出資產公允價值）×換出資產賬面價值＋應支付的相關稅費
應確認的收益=補價－（補價／換出資產公允價值）×換出資產賬面價值
新準則處理方式為：若以公允價值計價，以換出資產的公允價值，減去補價和應支付的相關稅費，作為換入資產成本，換出資產公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益；若以賬面價值計價，以換出資產的賬面價值，減去補價和應支付的相關稅費，作為換入資產的入賬價值，不涉及損益。
5.披露內容的變化。
舊準則只要求企業披露非貨幣交易中換入、換出資產類別及其金額。新準則則要求企業在附注中披露與非貨幣性資產交換有關的下列信息：（1）換入、換出資產類別。（2）換入資產成本的確定方式。（3）換入、換出資產的公允價值以及換出資產的賬面價值。（4）非貨幣性資產交換確認的損益。
（三）新、舊會計準則的銜接
1.新舊賬戶銜接。
準則修改前，企業在收到補價的情況下確認非貨幣易損益，使用“營業外收入―非貨幣易收益”賬戶核算收到補價一方補價所含的收益；使用“營業外支出―非貨幣易損失“賬戶核算收到補價一方補價所含的損失。
準則修改后，企業核算非貨幣易損益的賬戶為“ 營業外損益―非貨幣易損益”，在不涉及補價或涉及補價的情況下，均用于核算非貨幣易雙方換出資產賬面價值與換出資產公允價值之差，資產賬面價值大于公允價值為損失，計入借方，反之，資產賬面價值小于公允價值為收益，計入貸方。
2.相關會計處理銜接。
非貨幣易確認計量方法變更，屬于會計政策變更，但涉及的交易是一次性完成的，且過去交易公允價值難以確定，非貨幣交易屬于新準則體系執行之前已經完成的特殊交易和事項，可豁免追溯調整，故不涉及追溯調整問題。在“過渡到企業會計準則體系日”編制期初資產負債表時，將非貨幣易涉及的相關資產項目余額直接結轉。“營業外收入―非貨幣易收益”及“營業外支出―非貨幣易損失”期末無余額，過渡日后發生的非貨幣易事項按照新準則確認與計量，非貨幣易損益計入“營業外損益―非貨幣易損益”賬戶。
編制比較會計報表時，對比較期間發生的非貨幣易事項重新判斷，按照新準則公允價值法或賬面價值法計算換入資產入賬價值及應確認的非貨幣易損益，與原已入賬的價值相比，差額進行報表調整。只要調整比較期間所發生的非貨幣易事項對比較當期資產負債表、利潤表的影響即可。
三、新準則與國際會計準則的趨同性及創新性
把非貨幣性資產交換的基礎由賬面價值重新改為公允價值，并借鑒國際會計慣例對會計信息的生成和披露做了更加嚴格和科學的規定，進一步強化對信息供給的約束。新準則的和實施，使中國非貨幣性資產交換準則和國際會計準則實現了“實質性趨同”，但在公允價值計量和損益確認方面還充分體現了我國會計準則的創新性。
（一）公允價值計量問題
國際會計準則規定所有的資產交換交易均應以公允價值計量，除非該項交易不具有商業實質，或者所收到資產和所放棄資產的公允價值均不能可靠地計量。此時，以所放棄資產的賬面價值作為收到資產的成本。如果主體能可靠確定收到資產或放棄資產的公允價值，應按所放棄資產的公允價值作為收到資產的成本，除非取得資產的成本更加可靠。而新準則強調非貨幣交易要同時滿足兩個條件時，才以公允價值計量；不滿足兩個條件之一時，以換出資產的賬面價值計量。
（二）損益確認問題
國際會計準則認為，在商品或勞務用于交換具有類似性質和相等價值的商品或勞務時，由于盈利過程沒有完成，不應確認交易的利得或損失。銷售商品或提供勞務用于交換不同的商品或勞務時，即非同類資產的交換，是產生收入的交易。我國準則不核算收到補價所含收益或損失的確認，而是確認換出資產的公允價值與其賬面價值之間的差額，直接計入當期損益。
四、執行新會計準則對企業財務狀況的影響分析
會計計量方法不同，將對企業財務狀況產生很大影響。新準則的突出變化是：在滿足一定條件時，非貨幣性資產交換運用公允價值來計量。由此產生的結果是，這一交換將產生利潤。而舊準則采用的賬面價值計算法，基本不產生利潤。如果換出資產賬面價值與換出資產公允價值差距大，則其差額影響當期損益就大，對當期資產結構、所得稅費用、凈利潤及凈資產均會產生較大影響。
以不涉及補價情況下的非貨幣性資產交換為例進行分析：假設企業換出固定資產公允價值為339250元，賬面價值為289250元，新準則公允價值法與舊準則賬面價值法的比較分析如下：
新準則公允價值法與舊準則賬面價值法相比，換出資產入賬價值差5萬元，當期損益差5萬元，即公允價值法下換出資產的賬面價值與公允價值之差確認為損益，而原準則賬面價值法下其差額不予確認，直接以換出資產的賬面價值對換入資產進行入賬。
對資產負債表的影響：
固定資產：50000元（公允法比賬面法多339250-289250)；
凈資產：33500元（公允法比賬面法多50000 × 67％；設所得稅率為33％）；
對利潤表的影響：
利潤總額：50000元（公允法比賬面法多50000)；
所得稅費用：16500（公允法比賬面法多50000 × 33％；設所得稅率為33％）
[關鍵詞] 新會計準則 財務會計 稅務會計 發展趨勢
一、協調趨勢
第一、公允價值的運用
在新會計準則中,與舊會計準則最大區別就在與運用了公允價值。以進行非貨幣性資產交換為例。
稅法進行了明確規定,將業務分解為出售一項資產和購進另一項資產是進行非貨幣性資產交換的前提條件,同時,以相關規定為依據,進行資產轉讓所得或損失的計算確認。
在舊會計準則中規定,在確認換入資產的入賬價值時,要以換出資產的賬面價值為基礎。通常,在沒有涉及到補價時,換出資產的賬面價值與應支付的相關稅費之和便是換入資產的入賬價值。在涉及到補價時,在處理時必須分為支付補價和受到補價。一般情況下,在支付補價的條件下,換出資產的賬面價值、支付的補價、應支付的相關稅費,這三者之和便是換入資產的入賬價值;在受到補價的條件下,首先要進行相關損益的確認,然后再進行換入資產入賬價值的計算。在進行損益的確認時要滿足下式:
換出資產的入賬價值與補價與應確認的損益之差的差與應支付的相關稅費之和便是換入資產的入賬價值。
在新會計準則中有兩種模式進行計量,一種是在進行換入資產的成本確認時要以換出資產的賬面價值為依據;另一種是在進行換入資產的入賬價值的確定時要以換出資產的公允價值或者換入資產的公允價值為依據,但是滿換交易具有商業實質這一條件,并且換入或者換出資產的公允機制具有可靠計量性,這是采用這種計量模式所必須具備的條件。在以換出資產賬面價值模式進行計量時,不進行損益的確認,無論設計補價與否;在以公允計量為基礎進行計量時,都要進行損益的確認,無論補價收到與否。也就是說,如果沒有涉及到補價,換出資產的賬面(公允)價值與應支付的相關稅費的和變數換入資產的入賬價值;在涉及到補價時,換出資產的賬面(公允)價值、支付的補價、應支付的相關稅費這三者之和便是換入資產的入賬價值。由此我們可以看出,新會計準則中采用了公允價值計量模式,并且其規定與稅法中的規定十分相似,因而不需要進行納稅的調整。
第二、利得損失的確認
利得和損失是新準則新提出的兩個重要概念。利得是指由企業非日常活動中所形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的流入。損失是指由企業非日常活動所發生的、會導致所有者權益減少的、有向所有者分配利潤無關的經濟利益的流出。以債務重組為例,新舊準則在債務重組上的差異主要體現為三個方面:債務重組定義、債務重組方式和會計處理。在債務重組定義上,新準則突出債務人發生財務困難的前提和債權人最終作出讓步的業務實質。在債務重組方式上,新準則將舊準則中“以低于債務賬面價值的現金清償債務”和“以非現金資產清產債務”合并為“以資產清償債務”,簡化語言表達。在會計處理上,對債務人的會計處理,改變舊準則以賬面價值為基礎、增值部分計入資本公積作為權益處理的做法,引入公允價值的概念,以公允價值為基礎確認重組債務的賬面價值,并據以確認債務重組收益;對債權人的會計處理,將重組債券的賬面余額與收到現金、手讓非現金資產公允價值、將來應收金額現值的差額,作為債務重組損失計入當期損益。
二、分離趨勢
第一、會計目標的重新定位
新的《企業會計基本準則》將財務會計的目標明確表述為:向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息,反映企業管理層受托責任的履行情況,有助于財務會計報告使用者作出經濟決策,財務會計報告使用者包括投資者、債權人、政府和社會公眾等。舊準則對財務會計報告的目標表述為:滿足國家宏觀經濟的需要,財務會計報告的主要使用者是政府。由此可見,我國新的會計規范對財務會計的目標進行了重新定位,這無疑加大了財務會計與稅務會計的差異。
第二、謹慎性原則的運用
對謹慎性原則的運用新舊會計準則也發生了重大變化。以資產減值為例,新舊會計準則的主要差異體現在:提出了“資產組”、“總部資產”的概念;擴大了資產減值的使用范圍,比如對子公司、聯營公司和合營公司的投資;取消了對商譽的直線攤銷,改為公允價值法,在各會計期末對商譽進行減值測試,對減值部分計入當期損益。且規定計提的減值準備一旦確認不得轉回,除非資產出售、報廢處置時方可。稅法規定,資產發生永久性損害,經主管稅務機關審核,方可調整至固定資產的可收回金額,并確認損失。由于新資產減值準備準則擴大了資產減值的使用范圍,這就必然導致納稅調整事項的增加,擴大了財務會計與稅務會計的差異。
綜上所述,稅務會計與財務會計之間存在著明顯的差異,例如不同的服務目的、不同的目標、不同的核算依據、不同和核算內容、不同的程序和方法等。然而,縱觀世界,財稅合一、財稅分離和財稅協調了財務會計與稅務會計發展的趨勢。而在我國財稅是將會“分離”還是“協調”,目前理論界還存在著較大的分歧,而,對于財務會計和稅務會計的協調與分離趨勢,新會計準則的與實施將會帶來另一種影響。在宏觀角度上,財務會計與稅務會計的分離是實在必行的,這主要是因為這兩個會計的信息使用者的不同而導致的;然而,在微觀角度上,尤其是在新會計準則的實施的影響下,稅務會計和財務會計必將走向協調。
參考文獻:
[1] 中華人民共和國財政部制定.企業會計準則 [M].北京:經濟科學出版社
[2] 中華人民共和國財政部制定.企業會計準則指南 [M].北京:中國財政經濟出版社
依據新《企業會計準則第21號――租賃》的規定，租賃是指在約定的期間內，出租人將資產使用權讓與承租人以獲取租金的協議。
下列各項適用其他相關會計準則：一是出租人以經營租賃方式租出的土地使用權和建筑物，適用《投資性房地產》；二是電影、錄像、劇本、文稿、專利和版權等項目的許可使用協議，適用《無形資產》；三是出租人因融資租賃形成的長期債權的減值，適用《金融工具確認和計量》。
筆者就以下問題談談對該準則的理解：
一、租賃開始日與租賃期開始日
租賃開始日是指租賃協議日與租賃各方就主要條款作出承諾日中的較早者。
在租賃開始日承租人和出租人應將租賃認定為融資租賃或經營租賃，并確定在租賃期開始日應確認的金額（先計算）。
租賃期開始日是指承租人有權行使其使用租賃資產權利的日期，表明租賃行為的開始（舊準則中為起租日）。
在租賃期開始日承租人應當對租入資產、最低租賃付款額和未確認融資費用進行初始確認；出租人應當對應收融資租賃款、未擔保余值和未實現融資收益進行初始確認。
二、融資租賃與經營租賃的區別
（一）融資租賃是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃
風險和報酬的轉移與所有權的轉移并不一定同步。其所有權最終可能轉移，也可能不轉移。
所有權的轉移是認定融資租賃的充分條件，但不是必要條件。
符合下列一項或數項標準的，應當認定為融資租賃：
1.在租賃期屆滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人。
2.承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購買價款預計將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權。
3.即使資產的所有權不轉移，租賃期也占租賃資產使用壽命的大部分。（75％）
4.承租人在租賃開始日的最低租賃付款額現值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值；出租人在租賃開始日的最低租賃收款額現值，幾乎相當于租賃開始日租賃資產公允價值。（90％）
5.租賃資產性質特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。
（二）經營租賃的特征
經營租賃是指除融資租賃以外的其他租賃。
通常情況下，在經營租賃中，租賃資產的所有權不轉移。租賃期屆滿后，承租人有退租或續租的選擇權，而不存在優惠購買選擇權。
（三）融資租賃中出租人的初始確認
在租賃期開始日，出租人應當將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用之和作為應收融資租賃款的入賬價值，同時計入未擔保余值；將最低租賃付款額、初始直接費用及未擔保余值之和與其現值之和的差額確認為未實現融資收益。
出租人在租賃期開始日按照上述規定轉出租賃資產，租賃資產公允價值與其賬面價值如有差額，應當計入當期損益。
三、融資租賃中實際利率法的應用
（一）未確認融資費用的分攤
本準則第十五條規定，未確認融資費用應當在租賃期內各個期間采用實際利率法進行分攤。
承租人采用實際利率法分攤未確認融資費用時，應當根據租賃期開始日租入資產入賬價值的不同情況，對未確認融資費用采用不同的分攤率。
1.以出租人的租賃內含利率為折現率將最低租賃付款額折現且以該現值作為租入資產入賬價值的，應當將租賃內含利率作為未確認融資費用的分攤率。
2.以合同規定利率為折現率將最低租賃付款額折現且以該現值作為租入資產入賬價值的，應當將合同規定利率作為未確認融資費用的分攤率。
3.以銀行同期貸款利率為折現率將最低租賃付款額折現且以該現值作為租入資產入賬價值的，應當將銀行同期貸款利率作為未確認融資費用的分攤率。
4.以租賃資產公允價值為入賬價值的，應當重新計算分攤率。該分攤率是使最低租賃付款額的現值與租賃資產公允價值相等的折現率。
（二）未實現融資收益的分配
出租人的未實現融資收益應當采用實際利率法在租賃期內各個期間進行分配，計算確認當期的融資收入。
出租人采用實際利率法分配時，應當將租賃內含利率作為未實現融資收益的分配率。租賃內含利率是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現率。
例如，2004年12月1日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，A公司以融資租賃方式向B公司租入一臺設備，合同主要條款如下：
1.租賃期開始日：2005年1月1日。
2.租賃期：2005年1月1日～2008年12月31日，共4年。
3.租金支付：自租賃開始期日每年年末支付租金150000元。
4.該機器在2004年12月1日的公允價值為500000元。
5.租賃合同規定的利率為7％（年利率）。
6.承租人與出租人的初始直接費用均為1000元。
7.租賃期屆滿時，A公司享有優惠購買該機器的選擇權，購買價為100元，估計該日租賃資產的公允價值為80000元。
（1）A公司以實際利率法分攤未確認融資費用：
①計算租賃開始日最低租賃付款額的現值，確定租賃資產入賬價值。
最低租賃付款額＝150000×4＋100＝600100（元）
現值計算過程如下：
每期租金150000元的年金現值＝150000×PA（4期，7％）
優惠購買選擇權行使價100元的復利現值＝100×PV（4期，7％），查表得知
PA（4期，7％）＝3.3872
PV（4期，7％）＝0.7629
現值合計＝150000×3.3872＋100×0.7629＝508080＋76.29＝508156.29（元）>500000元
根據本準則規定的孰低原則，租賃資產的入賬價值應為公允價值500000元。
②未確認融資費用＝600100－500000＝100100（元）
③確定融資費用分攤率（以租賃資產公允價值為入賬價值的，應當重新計算分攤率）。計算過程如下：
租賃開始日最低租賃付款的現值＝租賃資產公允價值
當r＝7％時
150000×3.3872＋100×0.7629＝508156.29>500000
當r＝8％時
150000×3.3121＋100×0.7350＝496888.5
因此，7％＜r＜8％。用插值法計算如下：
（508156.29－500000）/（508156.29－496888.5）＝（7％－r）/（7％－8％）
r＝7.72％
④在租賃期內采用實際利率法分攤融資費用
（2）未實現融資收益分配
①計算租賃內含利率
根據第13條中租賃內含利率的定義，租賃內含利率是在租賃開始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現率。
在本例中，最低租賃收款額＝租金×期數＋優惠購買價格
＝150000×4＋100＝600100（元）
150000×PA（4，R）＋100×PV（4，R）＝501000（租賃資產的公允價值＋初始直接費用）
根據這一等式，可在多次測試的基礎上，用插值法計算租賃內含利率。
當R＝7％時
150000×3.387＋100×0.763＝508050＋76.3＝508126.3（元）＞501000元
當R＝8％時
150000×3.312＋100×0.735＝496800＋73.5＝496873.5（元）＜501000元
因此，7％＜R＜8％。用插值法計算如下：
（508126.3－501000）/（508126.3－496873.6）＝（7％－R）／（7％－8％）
R＝7.63％即，租賃內含利率為7.63％
②計算未實現融資收益
最低租賃收款額＝150000×4＋100＝600100（元）
應收融資租賃款入賬價值＝600100＋1000＝601100
租賃開始日租賃資產公允價值＋初始直接費用＝501000（元）
未實現融資收益＝601100－501000＝100100（元）
③在租賃期內采用實際利率法分配未實現融資收益
四、初始直接費用的處理
初始直接費用是指租賃雙方在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生的、可歸屬于租賃項目的相關費用，主要包括手續費、律師費、差旅費和印花稅等。
在融資租賃下，承租人的初始直接費用應計入租入資產價值；出租人的初始直接費用應計入應收融資租賃款的入賬價值，在確認各期融資收入時作為收入的調整，計入各期損益。
在經營租賃下，承租人和出租人發生的初始直接費用應當計入當期損益（管理費用）。
（一）融資租賃中
1.承租人的會計處理
（1）借：固定資產―融資租入固定資產（資產的公允價值與最低租賃付款額的現值孰低）
未確認融資收入（差額）
貸：長期應收款（最低租賃付款額）
注意：初始直接費用計入所確認資產價值。
（2）分攤未確認融資費用時
借：財務費用
貸：未確認融資費用
2.出租人的會計處理
（1）借：長期應收款（最低租賃收款額＋初始直接費用）
未擔保余值（資產余值－擔保余值）
貸：融資租賃資產（現值）
銀行存款
未實現融資收益（差額）
（2）“未實現融資收益”分配時
借：未實現融資收益
貸：租賃收入
（二）經營租賃中
1.承租人的會計處理
對于經營租賃的租金，承租人應當在租賃期內各個期間按照直線法計入相關資產成本或當期損益；其他方法更為系統合理的，也可以采用其他方法。
承租人發生的初始直接費用，應當計入當期損益。
或有租金應當在實際發生時計入當期損益。
2.出租人的會計處理
出租人應當按資產的性質，將用作經營租賃的資產包括在資產負債表中的相關項目內。
對于經營租賃的租金，出租人應當在租賃期內各個期間按照直線法確認為當期損益；其他方法更為系統、合理的，也可以采用其他方法。
出租人發生的初始直接費用，應當計入當期損益。
對于經營租賃資產中的固定資產，出租人應當采用類似資產的折舊政策計提折舊；對于其他經營租賃資產，應當采用系統、合理的方法進行攤銷。
或有租金應當在實際發生時計入當期損益。
五、售后租回交易
承租人和出租人應當根據本準則的規定，將售后租回交易認定為融資租賃或經營租賃。
國庫集中支付是事業單位提升資金利用水平，加強資金監理，規范財政支出的重要手段。從2001年開始，財政國庫集中支付制度在部分事業單位開始試點，截至目前為止，這一制度已在事業單位全面實行。從開始實施這一新的制度，事業單位在許多方面發生了根本性的變化，尤其是在財務管理和會計核算這兩個方面。雖然對財務管理和會計核算有著積極的影響，但在實際操作的過程中也存在著一些問題，需要我們去探討，并發現一些相應的措施。
一、理論基礎
事業單位是不以盈利為目的的社會組織，一般以政府職能、公益服務為宗旨，主要滿足社會許多方面的需要，同時提供更多的社會服務。
國庫集中支付是建立在國庫單一賬戶體系基礎之上的，是把全部的政府性財政資金集中存放在國庫的單一賬戶，并通過這一賬戶支付的一種制度。這種制度下，必須以健全的財政支付信息系統和銀行間實時清算系統為支撐，在支付款項時，要先提出申請，經過審核之后，通過國庫單一賬戶支付給收款人。
二、事業單位進行財政國庫集中支付對財務管理的影響
(一)對事業單位財務管理的有利影響
1.有利于加強財政資金的監管。事業單位的財政資金是由國家財政統一支付給收款人的，這樣可以使資金的支出更加嚴格，同時也減少了資金在單位的滯留時間，減輕了資金的隨意性，如果有問題發生，可以迅速的展開核實調查，從而及時糾正錯誤。因此，這一支付制度加強了資金的監管力度，防止財政資金的挪用和擠占現象，減少支付環節可能出現的紕漏，從而保證了財政資金的使用安全，增強了資金的利用水平，同時有助于提升財政的綜合調度能力。
2.有利于轉變財務管理的觀念和模式。實行國庫集中支付制度，可以促進財務管理觀念的有效轉變。在制度實施之后，事業單位資金分散的局面得到了控制，資金流動的方式發生了根本的變化，財務管理的工作逐漸由資金管理向預算管理進行轉變，使工作更具有計劃性，從而提升財務管理的意識和水準;同時，有利于創新和轉變財務管理模式，促進事業單位由粗獷型向集約型的模式轉變，從而推動預算工作的順利進行，加強部門間的合作和交流。
3.有利于提升信息化水平。對事業單位來說，這一制度的實施，對其的信息化水平要求會更高。在此制度下，核對信息、財政審核等許多工作都需要通過互聯網來完成，國庫、財政部門、銀行都需要通過網絡來對接，這就需要不斷優化自己的信息系統，從而促進事業單位信息化水平的提升。
(二)對事業單位財務管理的不利影響
1.不利于職能的有效發揮。實行財政國庫集中支付的制度，單位在不改變原來的財政資金使用權限的前提下，還規定了重新所要承擔的職責，包括工程項目的施工、招標投標等工作。這些新職責的增加，會導致有些單位必須重置和規劃新的工作崗位同時需要增加與其相對應的工作人員，從而增加了財務管理的工作，加重了其負擔，同時增加了財務管理的成本，最終不利于職能的發揮。
2.不利于事業單位項目預算的編制。國庫集中支付制度對單位的預算工作增加了許多新規定，嚴格規定了零余額賬戶的使用，這就需要事業單位改變目前的項目預算編制。在這一制度實施以前，缺乏一定的法律法規，而且預算過粗，有許多都是憑經驗估計來進行預算，從而會導致預算編制不夠準確、合理，會使預算在落實的過程中相對困難，最終會降低預算的信度和效度，從而不利于預算的執行。
(三)事業單位財務管理的完善措施
1.加強事業單位財務管理職能。在國庫集中支付下，要實現財務管理和預算執行相結合，從而使其職能從單一的核算向綜合管理轉變，從而增強職能的監管，有利于財務管理職能更好的發揮。
2.加強預算編制的信度和效度。事業單位要加強對預算編制和執行的監管，認真研究歷年的數據資料，加強預算的準確性，為預算的合理編制提供依據;同時在合理預算編制的基礎上嚴格執行預算，加強預算的有效性，從而確保資金安全，并降低財務風險。
三、事業單位進行財政國庫集中支付對會計核算的影響
(一)事業單位會計核算的變化
1.賬務處理的變化。隨著國庫集中支付制度的實行，事業單位的會計科目已不能滿足核算的需要，需要在原有的基礎上對一般預算支出科目進行設置明細科目，而且賬務處理也發生了變化。在傳統的方式之下，事業單位使用財政資金時，會計核算需要兩步進行處理：第一步，在收到財經撥款時，借記“銀行存款”，貸記“財政補助收入”;第二步，在實際使用時，借記“事業支出”，貸記“銀行存款”。而在財政直接支付方式下，直接為借記“事業支出”，貸記“財政補助收入”。
2.政府采購會計核算的變化。在財政國庫集中支付實施前后，政府采購的核算方式產生了一些變化。在這一制度實施之前，一般是由采購單位將資金轉給政府采購部門，然后再轉付給中標的供應商，因此是采用預付款進行核算;在實行國庫集中支付后，采購款直接由財政部門支付給了供應商，這樣就不需要通過預付款的方式進行核算。只有在購買需交納訂金的商品時，才應該采用預付款進行核算。
(二)國庫集中支付下事業單位會計核算存在的問題
1.會計核算不嚴謹，相關內容設置不協調。在制度改革之后，事業單位對實際情況不夠了解，在會計處理方面不夠熟練，從而導致會計核算不夠規范;同時由于只能設立一個零余額賬戶，事業單位不能規范的使用和管理零余額賬戶，從而在進行核算時會出現一些問題;而且現有的制度和原有的制度存在著一定的差異，在兩種制度進行過度和銜接時，會使事業單位的賬面存在差錯，從而影響以后的會計核算工作，會給以后的工作帶來困擾。
2.會計入賬依據缺乏有效的監管。隨著這一制度的實施，在核算中會出現許多新的入賬依據，從而導致事業單位采用的入賬依據更多，使其更加繁雜，而且事業單位的票據供應渠道不統一，有的來源于上級主管部門，有的是由財政部門提供，這樣會導致事業單位的實際收入情況得不到有效的控制，從而影響事業單位的預算;同時，事業單位對新的會計入賬依據不夠了解，從而使會計憑證使用混亂，而且不能對其進行有效的監管，會導致會計核算出現混亂的狀態。
(三)事業單位會計核算的改革措施
1.加強會計核算的規范管理。事業單位首先要了解國庫集中支付制度的實際情況和零余額賬戶的情況，使財務人員深入了解，加強對財務人員工作的培訓，使其更好的掌握會計處理方法和更好的掌握和使用零余額賬戶，從而使會計核算更加嚴謹和規范，同時應該注重現有制度和原有制度的銜接。事業單位一直以來都是使用的收付實現制，但在這種制度下，事業單位在收付實現制的過程中應該引入權責發生制，并明確在何種情況下使用何種制度，從而使會計核算更加嚴謹，提高會計核算的準確性，從而使其更加規范。
2.加強會計入賬依據的監管。隨著財政國庫集中支付的實施，要深入認識和了解新增的會計入賬依據，才能更好地進行會計核算。同時，票據作為會計入賬的依據，對其的監管是極其重要的。首先要使會計人員充分了解票據的重要性，增加對票據的認識才能更進一步的對票據進行管理，其次要加強票據管理制度的建設，嚴格票據的日常監管，使其管理工作更加規范，從而使票據作為會計入賬依據更加真實、合法、有效。
四、結束語
實行財政國庫集中支付制度，對事業單位來說，既是挑戰也是機遇。總的來說，在這一制度下，事業單位的財務管理和會計核算在一定程度上打破了原來的模式，對其都有著積極的影響，是一次創新。雖然在實行這一制度的過程中，在財務管理和會計核算這兩個方面或多或少出現了許多新的問題，但要適應這一新的制度，就必須轉變以前的思維模式和財務管理思想，改變以前的會計核算方式，就必須堅持與時俱進，創造新的工作機制和新的工作方式，不斷提升單位的財務管理和會計核算水平，從而適應新的制度帶來的機遇和挑戰。
