發布時間：2023-07-24 16:32:11
序言：寫作是分享個人見解和探索未知領域的橋梁，我們為您精選了8篇的獨立審計作用樣本，期待這些樣本能夠為您提供豐富的參考和啟發，請盡情閱讀。
相信你一定聽說過這個故事，它就是凡爾納的三部曲之一：《神秘島》。勇敢的潘克洛夫特，忠誠的奈伯，智慧的希留斯·哈丁，仔細的吉登·史皮萊特和改邪歸正的愛爾頓都給我留下了深刻的印象。可讓我記憶猶新的卻是年僅15歲的赫伯特。
在這一行人之中，數赫伯特年齡最小，而且他還幼年喪父，這對于現在的孩子來說是多么大的傷害啊。可他并不是一個會被生活所擊倒，而一蹶不振的人。相反，他在逆境中爬了起來，刻苦學習自然知識，而且對其頗為精通。當他們剛剛踏上林肯島的土地時，他就利用了自己豐富的知識為大家解決了溫飽問題。當他們的小麥尚未成熟時，細心的他發現了一棵“面包樹”，充當面粉。當記者帶回來一棵奇特的植物時，他又發現那是一棵煙草，給潘克洛夫特帶去了無比的喜悅。
用工程師的話來說，赫伯特是勇敢的，好學的，堅強的。而在我們這一代的少年中，又有幾個能像赫伯特一樣呢？如果有一天我們也不幸地落到了這樣一座荒島上，有誰會像赫伯特一樣能夠恰倒好處地利用好自己的長處呢？而又有誰不會用惡語詛咒腳下那片荒島呢？然而，年僅15歲的赫伯特為我們做出了很好的榜樣。
[關鍵詞] 小兒;難治性腎病;環孢素A;護理對策
[中圖分類號] R72 [文獻標識碼]B[文章編號]1673-7210(2009)07(a)-219-02
近幾年來,環孢素A(Cyclosporin, CsA)在小兒難治性腎病的治療作用已得到了眾多臨床工作者的重視,我科2001年12月～2005年12月,使用CsA治療難治性腎病10例,著重觀察CsA的毒副作用及其護理對策。現報道如下:
1 資料與方法
1.1 一般資料
符合診斷標準[1]的腎病綜合征患兒10例(激素依賴4例,激素耐藥3例,勤反復3例),其中,男6例,女4例,年齡2.5～11歲。
1.2 治療方案
CsA劑量為5 mg/(kg?d),維持血藥濃度在100～200 mg/ml,用藥3個月后逐漸減量至停藥,總療程6個月,同時聯合使用強的松,劑量為1 mg/(kg?d),逐漸減量至6個月停藥。
1.3 毒副作用觀察
每半個月監測CsA血藥濃度;觀察并記錄水腫程度、尿量、血壓等腎外癥狀,消化道反應和齒齦增生等項及肝腎功能、血、尿常規。
2 結果
療程結束后,7例完全緩解,其中5例停藥后維持緩解,2例停藥后復發;另外3例中,2例部分效應,1例無效應,后均改為其他免疫抑制劑治療。其毒副作用主要有:多毛10例,肝功能受損2例,腎功能輕度受損1例,白細胞下降2例,短暫輕微胃腸道反應1例,齒齦增生1例。
3 討論
3.1 CsA的作用
CsA可抑制T淋巴細胞釋放淋巴因子,改善腎小球基底膜(GBM)的通透性,使尿蛋白減少,而且其免疫抑制作用是可逆性的,因此,國外已廣泛將CsA用于激素依賴、激素耐藥的腎病,總有效率達70%～80%[2]。本文資料表明有效率在70%以上,因此,筆者認為CsA可有效治療小兒難治性腎病。
3.2 毒副作用
3.2.1 肝臟毒性肝功能受損2例,主要表為血液酶(SGPT、SGOT)輕度升高,治療期間加用護肝藥,停藥后恢復正常。
3.2.2 腎毒性腎毒性可分為功能性及結構性腎損害,是CsA最嚴重的毒性反應。有報道達50%～70%[3],本組病例僅發生輕度腎損害1例,且停藥后恢復正常,可能與所用藥劑量小、療程短有關。
3.2.3 高血壓本組無一例發生,有報道稱,高血壓是一種嚴重的并發癥,其發生與CsA劑量明顯相關,也是可以逆轉的,盡管如此,亦應嚴密監測血壓。
3.2.4 其他毒副作用尚有胃腸道反應、多毛,齒齦增生,本組病例均有發生,但并無一例因上述并發癥而終止治療。
3.3 護理對策
3.3.1 心理護理專科護士應積極配合醫生,做好家長及患兒的心理護理,樹立戰勝疾病的信心,耐心細致地安撫及安慰患兒和家長。因為這些家長為難治性腎病患兒的治療已投入了大量時間、精力與財力,有的甚至為“求醫”已輾轉了幾個城市和多家醫院。因此在啟用CsA前及治療過程中,必須在說明治療作用的同時,詳細交待可能發生的諸多毒副作用,讓家長及年長患兒做到心中有數,以便盡早發現毒副作用的反應,更好地配合治療。
3.3.2 合理的膳食由于CsA在胃腸道的生物利用范圍在10%～75%,故按病情常規給予這類患兒低鹽、低脂、低磷、優質蛋白等飲食外,還應避免食用高鉀食物,在飯前半小時服用CsA時,飲用牛奶、果汁等,這既可減輕胃腸道反應,同時也能增加CsA生物利用度[4]。無需再囑患兒多飲水。
3.3.3 服藥指導避免或減少影響CsA血藥濃度的藥物同時服用,據文獻記載[5]影響CsA血濃度的藥物主要分兩大類:①增高CsA血濃度的藥物包括:大環內脂類抗生素如紅霉素、交沙霉素;鈣離子拮抗劑;抗真菌藥物如酮康唑等;類固醇類藥物。②降低CsA血濃度的藥物:苯妥英鈉、苯巴比妥、利福平、新青霉素Ⅱ及TMP等。所以,在CsA治療過程,應盡量不用或少用上述藥物,如若必須,應同時監測血藥濃度,以盡可能避免發生毒副作用。
3.3.4 嚴格掌握各項相關監測指標由于CsA的毒副作用較多,而且其毒副作用與藥物劑量相關,為了減少或早期發現CsA的毒副作用,應常規作如下項目監測:①臨床上應嚴格觀察病情并詳細記錄,如水腫程度,尿量、血壓變化情況。注意消化道可能出現的反應并隨時作相應的處理。②定期作肝腎功能及電解質測定,前3個月每半個月1次,后3個月每月1次,如果出現較明顯肝功能異常和(或)腎功能受損,則需停藥或減量,此外,血常規亦需監測。
3.3.5 其他提醒家長應精心照料患兒,積極預防呼吸道、消化道感染,治療期間避免接受各種計劃免疫。
[參考文獻]
[1]易著文.實用小兒腎臟病手冊[M].北京:人民衛生出版社,2005:333.
[2]劉光陵,夏正坤,高遠賦,等.環孢素A治療小兒難治性腎病中環孢素親和素基因表達的臨床意義[J].腎臟病與透析腎移植雜志,1998,7(5):442.
[3]陳惠萍,劉紅.環孢素A腎毒性[J].腎臟病與透析腎移植雜志,1999,8(12):582.
[4]江英芳.環孢素A毒副作用的臨床觀察及擴理措施[J].實用護理雜志,1998,16(1):43.
一、獨立審計準則對我國證券市場的積極作用
獨立審計準則是一把雙刃劍,既規范注冊會計師,又保護注冊會計師。我國獨立審計準則體系的基本建立,標志著中國注冊會計師職業規范邁上了新的臺階,初步實現了獨立審計準則的制定目標:第一,建立執行獨立審計業務的權威性標準,規范注冊會計師的執業行為,促使注冊會計師恪守獨立、客觀、公正的基本原則,有效發揮注冊會計師的鑒證和服務作用;第二,促使會計師事務所和注冊會計師按照統一執業準則執行審計業務,提高審計工作質量,提供業務素質和執業水平,保護投資者和其他利害關系人的合法權益,促進社會主義市場經濟的健康發展;第三,明確注冊會計師的執業責任,維護社會公共利益,保護投資者和其他利害關系人的合法權益,促進社會主義市場經濟的健康發展。
獨立審計準則的制定與施行,對我國證券市場產生了兩方面的積極作用:一是維護了證券市場秩序。注冊會計師通過為投資者提供相關、可靠的信息,在很大程度上防止了證券市場的欺詐行為,增強了投資者的信心感和安全感。從1996年第一批獨立審計準則施行起,注冊會計師出具非標準無保留意見的審計報告比率越來越高:1996年為9.06%,1997年為13.29%,1998年為17.51%,1999年為19.7%,2000年為16.3%。二是促進了上市公司會計信息質量的提高。注冊會計師利用會計準則和審計準則兩把尺子,對一些上市公司錯誤和虛假的會計信息提出了審計調整,進行了艱難說服工作,頂住了各方面的壓力,過濾了大量的信息風險。
二、獨立審計準則與審計責任
我國獨立審計準則以《中華人民共和國注冊會計師法》(以下簡稱《注冊會計師法》)為依據,由財政部頒布,具有很強的權威性,注冊會計師只有遵守獨立審計準則才能保護自己以免于承擔審計失敗的責任。《注冊會計師法》第三十五條規定:“注冊會計師執行審計業務,必須按照執業準則、規則確定的工作程序出具報告。”《中華人民共和國證券法第》第一百六十一條規定:“為證券的發行、上市或者證券交易活動出具審計報告、資產評估報告或者法律意見書的專業機構和人員,必須按照執業規則規定的工作程序出具報告,對其出具報告內容的真實性、準確性和完整性進行核查和驗證,并就其負有責任部分承擔連帶責任。”由此可見,如果注冊會計師不按照獨立審計準則執業,一旦出現審計失敗就難辭其咎。如果按照獨立審計準則執業,并且盡到了應有的執業謹慎,不應承擔審計失敗責任。我國有關部門起草的《關于審理涉及中介機構民事責任案件的若干規定》(第一稿)第四條規定:“中介機構所指派的執業人員在執業過程中存在下列行為,給委托造成直接經濟損失的,應當退還委托人交納的委托費并承擔相應的賠償責任。……(四)違反執業準則,未盡高度注意義務或者忠實義務的;……。”第十二條規定:“……,如果存在以下情形之一的,中介機構不承擔民事責任。(一)中介機構所指派的執業人員已經嚴格遵守執業準則勤勉盡責也無法發現虛假成分的;……。”雖然這個文件尚未正式頒布,但對注冊會計師行業具有非常重要意義,說明我國法律界已經重視獨立審計準則的作用。而美國注冊會計師行業發展了近一百年,直到1995年美國國會才通過了《1995年個人證券訴訟改革法案》,規定了注冊會計師免責的“安全港”條款。根據此條款,對那些以誠實、公正態度出具報告的注冊會計師給予豁免權。
三、中國獨立審計準則與國際審計準則的關系
獨立審計是市場經濟的產物,世界上經濟較為發達的國家都很重視獨立審計準則的作用,并把其作為規范注冊會計師執業行為、保證執業質量的手段。西方發達國家制定獨立審計準則有很長時間,已經形成了比較完善的準則體系,許多審計技術和方法成為國際慣例。1994年,國際會計師聯合會(IFAC)下屬的國際審計實務委員會完成并頒布了一套核心國際審計準則。到目前為止,世界上有50多個國家已經或正在將國際審計準則作為制定獨立審計準則的基礎。在制定獨立審計準則過程中,我國主要借鑒了國際審計準則,同時借鑒了美國、英國、澳大利亞、加拿大等國家及我國香港、臺灣地區的審計準則,但強調國際審計準則優先,國際審計準則的基本原則和必要程序構成了我國獨立審計準則的基礎。因為隨著全球化和資本的跨國流動,客觀上要求各國的獨立審計準則與國際審計準則接軌。近年來,世界銀行及其他國際組織力促國際會計師聯合會更加關注公共利益問題,以代表國際職業界扮演監管角色,國際會計師聯合會對此給予積極的回應。1999年,國際會計師聯合會決定取消會員委員會(Membership Committee),成立遵守委員會(Compliance Committee)。遵守委員會的職責是確保所有會員組織履行其會員義務,使得國際會計師聯合會能實現“以協調一致的準則,在世界范圍內更快地發展會計職業,為公共利益提供最高質量的服務目標。”我國是國際會計師聯合會的會員國,制定的獨立審計準則理應與國際審計準則相協調。
四、制定獨立審計準則時對中國國情的考慮
雖然我國初步建立起社會主義市場經濟體制,但在政治、法律、社會等方面與發達國家和地區有一定的差別,這就要求我們在制定獨立審計準則時既要借鑒國際慣例,又要從我國實際出發,不能照抄照搬。為此,財政部專門成立了獨立審計準則中方專家咨詢組、外國及港澳臺專家咨詢組。這兩個專家咨詢組負責對獨立審計準則的制定與提供咨詢服務,以使獨立審計準則既借鑒國際慣例又結合我國國情。此外,我們在制定獨立審計準則時注意加強與國務院有關部門的溝通,聽取他們對獨立審計準則的意見。例如,我們修訂《獨立審計實務公告第1號——驗資》和《執業規范指南第3號——驗資》時,邀請國家工商行政管理總局專家參加修訂工作;在起草《獨立審計實務公告第7號——商業銀行會計報表審計》時,邀請中國人民銀行和有關商業銀行的專家參與起草工作;在準備起草《執業規范指南第Х號——保險公司審計》時,我們取得中國保監會和有關保險公司的支持。只有這樣,起草的獨立審計準則才能符合我國實際,在我國行得通。順便提一下,結合我國國情并不是遷就落后的審計實務。東亞金融危機后,聯合國貿發會議的一份研究報告指出,當地的一些會計師事務所盡管代表國際會計公司,但其審計質量卻遠低于國際審計準則的要求,沒有對危機的發生及時提供預警,這值得我們深思。
五、銀廣夏案件中注冊會計師的審計責任
從2001年8月18日至9月3日,我們對中天勤會計師事務所審計廣夏(銀川)實業股份有限公司(簡稱銀廣夏)1999年度和2000年度會計報表進行專項調查。調查表明,銀廣夏2000年虛增利潤56704萬元,1999年虛增利潤17782萬元,1998年虛增利潤1776萬元,共計76262萬元。簽字注冊會計師嚴重違反《中華人民共和國注冊會計師法》、《中國注冊會計師獨立審計準則》和《中國注冊會計師職業道德基本準則》的規定,存在重大過失,未發現銀廣夏會計報表中的重大虛假問題,出具了不實的審計報告。簽字注冊會計師根本沒有履行必要的審計程序,不按照獨立審計準則執業,而非履行了必要的審計程序卻沒有發現銀廣夏管理層舞弊行為。例如,簽字注冊會計師對天津廣夏應收賬款進行函證時,將所有詢證函交由公司發出,未要求公司的債務人將回函直接寄達會計師事務所,而是由公司交給簽字注冊會計師。在實施函證時,注冊會計師應當對被函證者的選擇、詢證函的編制和寄發以及回函保持控制。這是作為注冊會計師應當熟知的常識,而中天勤會計師事務所的簽字注冊會計師卻未能做到。如果簽字注冊會計師按照獨立審計準則去實施函證程序,銀廣夏管理層的舞弊行為是不難發現的。是獨立審計準則沒有規定嗎?當然不是。《獨立審計具體準則第5號——審計證據》第二十一條規定:“函證是注冊會計師為印證被審計單位會計記錄所載事項而向第三者發函詢證。”財政部、中國人民銀行《關于做好企業的銀行存款、借款及往來款項函證工作的通知》在詢證函格式中明確要求被函證者將回函直接寄至會計師事務所。我在此只舉其中一個例子,其他問題也是不遵守獨立審計準則造成的。
六、獨立審計準則與風險導向審計
銀廣夏案件爆發后,有部分人士責問我國獨立審計準則是否引入了風險導向審計?風險導向審計是指注冊會計師通過對被審計單位進行風險分析、評價被審計單位風險控制、確定剩余審計風險,執行追加審計程序將剩余審計風險降低到可接受水平。風險導向審計優點是注冊會計師既可以把審計資源集中于高風險的審計領域,又可以提高審計效率,節約審計成本。從注冊會計師審計角度看,無論是制度基礎審計,還是風險導向審計,都離不開被審計單位建立健全內部控制這個前提。目前,風險導向審計理論和實務尚不成熟,但已經引起了國際會計職業界的注意,國際審計實務委員會專門成立了審計風險委員會,負責考慮是否對現有的國際審計準則作相應修訂。今年6月11日至15日,國際審計實務委員會第70次會議在北京召開,本次會議的議題之一就是繪制出的新的審計風險模型,并計劃制定1項匯總性準則以函蓋審計過程中的重要概念,以及3項支持性準則。這4項準則分別為:(1)審計過程;(2)了解被審計單位及其所處環境并獲取支持材料;(3)識別風險和評價被審計單位對風險的反應;(4)確定進一步的程序。中國注冊會計師協會作為國際會計師聯合會的成員國,一直關注風險導向審計理論和實務的發展,并參與了有關風險導向審計準則的起草和討論工作。從我國頒布的獨立審計準則項目看,幾乎每個準則項目都引入了風險導向審計思想,決非用制度基礎審計所能概括的。有些人不注重審計理論和實務的學習,用道聽途說的概念全盤否定獨立審計準則,混淆是非,引起很大混亂。可以設想,如果沒有獨立審計準則,我國注冊會計師行業仍將在無序中徘徊。
一、股權分置的概念及我國股權分置改革過程簡介
所謂股權分置是指上市公司的一部分股份上市流通，另一部分暫不上市流通。股權分置是我國股市建立初期改革不配套和制度設計上的局限所形成的制度性缺陷。股權分置嚴重影響了股市的效率，成為困擾我國股市發展的頭號問題。
2005年4月29日開始啟動股權分置改革，8月23日在總結試點經驗的基礎上，經國務院批準，中國證監會、國務院國資委、財政部、人民銀行和商務部聯合《關于上市公司股權分置改革的指導意見》。9月4日中國證監會《上市公司股權分置改革管理辦法》。9月9日國務院國資委《關于上市公司股權分置改革中國有股股權管理有關問題的通知》。9月19日滬深交易所股權分置改革工作備忘錄。此后，股權分置改革由點到面逐漸推開，覆蓋了多種類型的上市公司。截至2006年12月31日，滬深兩市共有1269家公司完成了股改或進入股改程序，市值占比為97%，股改工作基本完成。
二、股權分置對獨立審計需求的制約
股權分置問題不僅僅產生同股不同權、收益與風險不匹配的不合理現象，更主要的是由于大股東所持有的股票不能夠流通，大股東不關心上市以后公司的股票，從而市場對企業的評價作用、股價表現對管理者的約束激勵作用都難以發揮，因此使得對獨立審計的需求顯得無足輕重或者只是滿足監管的形式需求。股權分置把股東之間的利益趨同變成股東之間的利益對抗，大股東的利益部分來源于對中小股東、流通股股東的利益剝奪，從而使得大股東對獨立審計的自發需求是“不獨立的審計”。股權分置制約我國上市公司的高質量獨立審計需求，比較突出地表現在以下幾個方面：
（一）資本市場定價機制的扭曲導致對獨立審計需求的匱乏。股權分置影響股票定價預期和定價環境。我國上市公司的資本流動分割為協議轉讓和上市交易兩個市場，形成兩種價格。非流通股的協議轉讓由于缺乏競爭，導致價格發現不充分，以凈資產賬面價值為底線難以反映權益真實價值。上市公司流通股本規模相對較小，公司股價易于縱，造成股價波動較大，使得股票定價相對公司的內在價值偏高。這樣，股票定價整體存在較大不確定性，定價機制扭曲嚴重。獨立審計通過獨立第三方對上市公司財務信息報告進行的真實公允鑒證對投資者的決策帶來的價值得不到顯現。因此，在股權分置時上市公司更多的是出于遵守強制審計的被動而聘請獨立審計。
（二）公司治理缺乏共同利益基礎導致對獨立審計需求的“獨立性”背離。由于股權分置的存在，非流通股股東持股比例較高，處于控股地位，公司治理結構不合理，“一股獨大”、“一股獨霸”。由于資本市場定價機制的扭曲，使得公司股價對大股東、管理層難以形成有效的激勵和約束，不僅阻斷了價格信號的微觀傳導機制，而且還滋生大股東占用上市公司資金、違規擔保等損害公眾股東利益行為的普遍現象的存在。股權分置、市場供求不平衡、投資者不專業、不成熟的環境下，監管部門在一定程度上仍然擔負著通過財務指標選拔優質上市公司，引導資源配置的職能。許多上市公司為了符合監管規定，圍繞關鍵指標進行盈余管理甚至舞弊造假。審計市場上需求方占據主導地位，投資者缺乏共同利益基礎，公司治理缺乏制衡，控股股東濫用控制權就能夠操縱外部審計，威脅審計師放棄獨立性。
（三）并購市場不能成為約束管理者的有效手段，限制投資者對高質量獨立審計的需求。由于股權分置，使得2/3的股權不流通，控制權之爭存在天然屏障。中小投資者不能通過并購、重組等市場化資本運營手段來對現有管理層的道德風險行為進行約束和淘汰業績差、能力平庸的管理人員。這樣，即使管理層不能為全體股東帶來最大價值，只要他們滿足了控股股東的要求，即使高質量獨立審計能夠將他們甄別出來，中小投資者也是無能為力的，從而限制了獨立審計的作用，削弱了高質量獨立審計對投資者的吸引力。
三、股權分置改革對上市公司獨立審計需求的影響
股權分置改革后，“全流通”對上市公司獨立審計需求的影響主要表現在：
（一）定價功能的恢復、信息價值的凸顯，將提升對獨立審計的需求。全流通將使各種類型股票獲得統一價值尺度，原來的非流通股凈資產定價“底線”、流通股的虛“市盈率”、新股發行的價格管制都將一去不返。這樣，股票價格就能夠反映公司投資價值和市場供求關系，成為投資者決策的重要依據，獨立審計對上市公司公開信息價值的影響也將被充分認識，可以大大促進我國上市公司對獨立審計的自發性需求。
（二）非流通股和流通股股東利益的趨同，將減少控股股東通過粉飾報表操縱審計意見引發的不良需求。“全流通”后，統一的股價將非流通股和流通股股東的利益趨向一致，將引導投資者關心公司的內在價值和信息披露透明度，減少控股股東通過粉飾報表操縱審計意見引發的不良需求。
（三）并購市場的控制權之爭有利于削弱內部人控制，增加對獨立審計的需求。股權分置改革為并購定價奠定了市場基礎，股票交易將主要通過交易所公開進行，二級市場成為并購主流。當并購市場轉變成控制權市場后，股東就能發揮用腳投票對管理當局的威懾效果，限制內部人控制引發的不良審計需求，提高需求質量。
事務所作為獨立核算、自負盈虧的單位，承接業務時不能不考慮成本與效益問題。審計收費是決定事務所成本與收益的重要因素，也是導致事務所業務競爭的突出問題。在市場經濟條件下，一方面
，事務所通過競爭可以把最好的服務提供給客戶，另一方面，競爭的加劇又使得事務所降低審計收費，甚至犧牲審計質量。這似乎是個難以解決的矛盾。從國內外注冊會計師職業競爭的特點看，價格競
爭是個不爭的事實，但會計職業界一直將價格競爭視為錯誤的激勵因素，因為這種競爭是基于金錢而不是能力的競爭。而且，在許多人看來，價格降低所帶來的壓力將不可避免地導致服務質量的下降，
導致本應在行業和客戶之間建立的互信關系逐漸弱化。美國的一個研究組織在研究了價格與執業質量關系后得出以下結論“時間和預算壓力經常導致審計不合格。我們相信，（時間和預算壓力的）一個
重要原因是過度的價格競爭——也就是說，會計公司過低收費導致的競爭。”衡量一個行業的競爭是否有效和有益，往往由消費者根據產品、服務的質量以及價格的高低作出判斷，而注冊會計師行業的
競爭有其特殊性，消費者不能像對其他行業那樣作出恰當的評價。因此，注冊會計師應當在行業自律和職業道德約束下進行業務承攬與競爭。從我國的情況來看，事務所的審計收費基本上與我國的經濟
發展水平相適應，但也有一些注冊會計師反映，按照獨立審計準則執行審計業務，審計成本太高，目前審計收費普遍較低，遵循獨立審計準則有時導致虧損。這個問題可能存在，但不應完全歸咎于獨立
審計準則。
按照獨立審計準則的要求，注冊會計師在執行審計業務時，應當獲取充分、適當的審計證據。審計證據決定審計質量。獲取審計證據的耗費就是審計成本，審計質量與審計成本之間存在著一定的矛
盾。獨立審計準則的作用之一就是為注冊會計師解決這對矛盾提供一個平衡點。毋庸置疑，注冊會計師的審計工作要受成本——效益原則的約束，否則，事務所也就失去了生存的基礎。獨立審計準則要
實用，就必須指導注冊會計師在合理的時間內以合理的成本形成合理的意見。獨立審計準則要求注冊會計師對發表的審計意見“合理確信”而非“絕對保證”就是一個例證。注冊會計師不能對已審計會
計報表的可靠程度提供絕對保證，只能提供一個程度較高的合理保證，這個合理保證可以將會計報表中的信息風險降低到客戶可接受的水平。因此，遵守獨立審計準則是保證審計質量的前提。當審計質
量與審計成本發生沖突時，審計質量應當是第一位的；不然，注冊會計師一旦出現審計失敗，必然會遭受經濟及其他方面的巨大損失。世界許多國家和地區對此都有明確的規定。例如，我國《獨立審計
具體準則第5號——審計證據》規定：“注冊會計師在獲取審計證據時，可以考慮成本效益原則，但對于重要審計項目，不應將審計成本的高低或獲取審計證據的難易程度作為減少必要審計程序的理由。
”《美國審計準則說明書——證據事項》也規定：“作為一個指導原則，在獲取審計證據的成本和信息的有用性之間應當有一個合理的關系。在測試某一特定項目時，費用和難度本身并不是省略該測試
的正當理由。”
由此可見，獨立審計準則是保證執業質量的重要規范，注冊會計師不能借口審計收費低，就可以不遵循獨立審計準則。國內外發生的注冊會計師法律訴訟表明，盡管審計收費可以不一樣，但注冊會
計師承擔的法律責任卻是一樣的，審計收費低不是注冊會計師不遵循獨立審計準則的正當理由。因此，事務所要提高經濟效益，要以質量求生存，以信譽求效益。注冊會計師應當在遵守獨立審計準則、
保證審計質量的前提下，采取適當措施，提高審計效率，降低審計成本。獨立審計準則允許注冊會計師在確定初步審計策略、分配會計報表層次的重要性水平、選擇測試類型和審計程序等情況時選擇審
計成本較低的方法。此外，各級協會要加強業務監管，打擊惡意低價競爭。有些事務所不但采取惡意低價競爭，而且還以向他人支付傭金、回扣等不正當方式招攬業務，嚴重降低了審計質量，敗壞了
注冊會計師行業的形象。只有加強業務監管，嚴肅懲處違反注冊會計師職業道德的行為，才能真正實現注冊會計師業務的公平競爭。當然，改革審計收費制度勢在必行。審計收費應當以審計成本為基礎
，而審計成本則由社會必要勞動時間來決定。目前許多事務所按資產總額作為計費基礎，容易造成以審計收費來確定審計工作量。隨著條件的成熟，我們應當按照國際慣例來改革審計收費制度，提倡按
不同資歷審計人員的小時人工費率和工作量的乘積來計算審計收費。轉三、關于獨立審計準則超前問題
我國獨立審計準則是根據《中華人民共和國注冊會計師法》制定的。為了保證準則的科學性、權威性和實用性，我們在研究制定時，遵循了務實原則、接軌原則、配套原則和科學原則。從目
前來看，基本上實現了上述四個原則，尤其是接軌原則貫徹得比較好，認準則立項、擬訂初稿、征求意見到修改定稿等都是與國際慣例接軌的，準則規范的內容與國際審計準則差異不大。但也有一些
注冊會計師反映，獨立審計準則制定超前，執行起來有一定的難度。對于這個問題，也應該加以具體分析。獨立審計準則是注冊會計師的執業技術規范，也是注冊會計師必須掌握的專業技能。注冊會
計師只有掌握了獨立審計準則，才能更好地完成審計業務。目前，我國注冊會計師的執業素質參差不齊，獨立審計準則對某些注冊會計師可能是“超前”了，但如果通過學習和實踐，掌握了它，就變
得不超前了。此外，我們制定獨立審計準則時借鑒國際審計準則，還有基于如下原因：
首先，全球經濟一體化和資本的跨國流動推動了各國審計準則之間的協調，國際審計準則正是在這一背景下產生的。國際審計準則是由國際審計實務委員會（IAPC例定的。IAPC成立于1978年，其
會員有來自發達國家和發展中國家的會計職業組織，其宗旨是代表國際會計師聯合會制定、審計及相關服務準則，并促使各會員國自愿接受，以促進審計和相關服務準則在全世界逐步統一。國際
審計準則是各國會員組織協調的產物，它既借鑒了發達國家先進的審計技術，又照顧了發展中國家的實際情況，具有普遍適用性。發展中國家在制定審計準則時，借鑒國際審計準則可以迅速提高發展本
國的審計理論和實務水平，避免發達國家曾經走過的彎路。目前，許多國家和地區在制定審計準則時都借鑒了國際審計準則，如澳大利亞、英國及我國香港等在其審計準則后都附有與國際審計準則的
比較，比較結果都是大同小異。可以說，國際審計準則是審計專業技術方面的國際慣例，與會計準則相比，審計準則更是世界通用的商業語言。世界銀行信貸部主任魯道夫·安德森在談及對中國制定獨
立審計準則的看法時說，國際審計準則委員會在制定審計準則時考慮到了不同社會、不同國家、不同文化和背景，中國在制定獨立審計準則時應當借鑒國際慣例，汲取國際審計準則的一些先進做法和
經驗。
其次，從東南亞金融危機的教訓來看，一個國家應當具有要求較高的審計準則，不能遷就于落后的審計實務。東南亞金融危機后，日內瓦一個研究組織調查了國際會計公司當地的事務所審計的東
南亞5國73家公司和銀行，這些當地的事務所盡管代表國際會計公司，但其審計質量卻遠低于國際審計準則的要求，沒有能對危機的發生及時報警，是導致東南亞金融危機的重要原因之一。
再次，衡量一個國家的注冊會計師行業發展水平，其重要標志就是是否有一套符合國際慣例的獨立審計準則。中國注冊會計師職業要趕上國際水平，要適應中國加入WTO后帶來的機遇與挑戰，參與國
際會計市場競爭，沒有一套與國際慣例接軌的獨立審計準則是不可想像的。
當然，獨立審計準則在頒布施行以后，注冊會計師有一個學習、消化和吸收的過程，準則本身也要逐步修訂與完善。隨著獨立審計準則宣傳力度的加大，執業質量監管的到位，執業環境的改善，大
多數注冊會計師一定會熟練掌握和運用獨立審計準則。
二、關于獨立審計準則的可操作性問題
我國獨立審計準則體系包括獨立審計基本準則、獨立審計具體準則、獨立審計實務公告和執業規范指南。從目前來看，我國已經初步建立起獨立審計準則體系，但獨立審計準則對某些內容只作
原則性規定，注冊會計師執業時更多地需要進行職業判斷。有些注冊會計師認為，如果能對審計風險、重要性水平等進行量化，獨立審計準則的操作性會大大增強，可以省去許多職業判斷的麻煩，同時
在出現法律訴訟時也有一個衡量標準。事實上，注冊會計師執行審計業務時，一刻也離不開職業判斷。因為每個審計業務都有不同的特點，涉及被審計單位的經營規模及業務性質、內部控制的設計和
運行等諸多因素，用一個不變的數量指標來規范種類繁多的審計業務，實際上是不可能的，也是行不通的。
國外會計職業界也存在著這樣一種觀點，認為獨立審計準則應當具有較強的可操作性，能把某些職業判斷轉化為定量指標。美國注冊會計師行業比較發達，在制定獨立審計準則方面積累了大量的經
驗。美國獨立審計準則體系包括公認審計準則（GAAS，相當于我國的基本準則）、審計準則說明書（SAS，相當于我國的具體審計準則）及審計準則解釋（對準則有關問題的解答）。從其內容來看，雖然
GAAS和SAS是指導注冊會計師執業的權威性標準，但是，它們提供的指導卻比人們所希望的要少。許多注冊會計師認為，審計準則應當對如何決定應收集的審計證據數量，作出更為明確和具體的規定，以
減少審計決策的困難，并保護注冊會計師免受審計不當的指責。然而，準則過于具體，將使審計工作由一項專業判斷性工作變成一項機械的證據搜集工作。所以，美國審計準則委員會從審計職業和審計
服務對象兩方面考慮，經過研究并權衡利弊后認為，過于具體的審計準則恐怕比過于抽象的審計準則為害更大。如果注冊會計師不結合審計業務具體情況，不把握審計準則的精神實質，照搬照抄，機
械套用，就不能實現審計目標。那么美國注冊會計師協會是如何解決獨立審計準則可操作性的問題的呢？行之有效的辦法之一就是制定審計指南、出版行業出版物。審計指南是公認審計準則和審計準則
說明書的具體化，對注冊會計師執業有一定的指導作用，內容比較詳細，但權威性較小。目前，美國注冊會計師協會頒布的審計指南有審計抽樣、建筑合同的審計、互助基金會的審計、在會計報表審計
中對內部控制的考慮等。行業出版物有美國注冊會計師協會出版的審計程序研究、各式各樣的技術研究、審計教材以及會計審計雜志。審計準則和審計指南、行業出版物的權威性與可操作性關系如下：
如果把中國獨立審計準則與美國的相比較，結構比較接近，但地位有所不同。美國審計準則是注冊會計師職業規則，其公認性和權威性是隨著美國注冊會計師行業的發展逐漸樹立起來的，并最終
一、當前獨立審計質量的現狀
曾經有人把注冊會計師形象地描述為"經濟警察"。然而近年由滬深兩個交易所提供的資料顯示注冊會計師卻有違經濟警察這一角色。
上證所提供的資料顯示，上證所對上市公司2000中報事后審核結果是：在526家公司中，有135家公司（占526家公司的25.67％）被提出各類問題197個，并依據上證所的審核意見刊登補充說明公告42份、提供書面說明備案68份。對2001年中期披露中報635家公司事后審核結果是，對9家未刊登業績預警的公司予以公開譴責，對15家公司提出了內部通報批評，對27家公司發出了監管關注函，另外有83家上市公司被上證所要求補充公告，其中有48家公司補充披露的是有關財務會計信息披露方面的內容。
深交所的情況也類似。其對516家上市公司2001年中期報告事后審查后，共向26家上市公司發出監管函、向19家公司發出關注函，向300多家公司發出問詢函，涉及問題千余個。有關上市公司根據深交所要求刊登補充公告及更正公告共103份。根據事后審查情況，深交所對16家信息披露不規范公司予以公開譴責，對2家公司予以內部通報批評。
而且，有些上市公司的重大違法違規行為，注冊會計師未能審計出來。如銀廣夏在連續兩年多的造假過程中，注冊會計師出具的都是無保留意見的審計報告。
面對人們的諸多質疑，提高獨立審計質量已刻不容緩。
二、提高獨立審計質量的措施
提高獨立審計質量的措施可從兩方面來考慮:內部措施和外部措施.內部措施是強調會計師事務所在執業過程中所應注意的問題或考慮的因素;外部措施則強調對會計師事務所從業的有關約束。
1、內部措施
(1)注重選擇審計證據確保審計質量
注冊會計師在選擇審計證據時主要考慮以下因素：(1)審計證據的可靠性;(2)審計證據的及時性和適當性;(3)審計證據的相對重要性和證據成本的經濟性;(4)對審計證據的分析性論證和選擇.
(2)收費標準關乎獨立審計質量
收費問題對獨立審計質量也有顯著的影響.對于收費的標準問題,在注會行業都沒有公認合理的作法.顯然,收費太高，上市公司負擔必增；過低，又會造成會計師事務所因成本問題而不能派出適當力量，來保證法定審計程序的完成，審計質量也將無法保證。所以會計事務所應該確定合理的收費標準，以確保審計質量。具體為:根據資產規模、銷售收入、被審計單位所處行業的會計處理復雜程度等多種因素，事先預測出工作量和不同級別審計人員的配備需要，并根據不同級別人員的每小時收費標準，來決定最終的收費。
（3）提供非審計服務也有利于提高獨立審計質量
適當開拓非審計服務業務，對提高獨立審計質量作用也是顯而易見的。
首先，適當開拓非審計服務業務可以增加會計事務所的收入，使會計事務所有可能增加審計過程的資源投入，從技術上提高審計服務質量。其次，適當開拓非審計服務業務可提高會計事務所的聲譽資本價值，有利于會計事務所創建品牌。再次，提供非審計服務有利于促進會計事務所提高自身的技術水平。最后，會計師事務所適當開拓非審計服務業務，有利于緩解行業間的激烈競爭。
2、外部措施
（1）法律責任的實施確保獨立審計質量
法律責任的實施對提高獨立審計質量有著本質的作用。我國相關的法律條款中規定，注冊會計師對虛假的財務報告負有連帶責任，尤其是連帶賠償責任。這是對確保獨立審計質量的法律上的保證.然而,還存在不足,因為我國法律條款中并沒有規定,違法注冊會計師到底應當承擔何種程度的連帶法律責任，從而導致實踐中不可避免地采用了"深口袋理論"，即采取誰最有能力承擔經濟賠償責任就由誰來承擔責任的原則。因此我國有必要建立法律責任分擔制度，以避免"深口袋理論"的濫用，具體可以借鑒美國1995年12月通過的《私有證券訴訟改革法令》的做法，根據被告錯誤程度承擔相應比例的賠償責任。
會計信息是有信息內涵的，所以當傳達給市場主體的會計信息是經過人為粉飾的，那么市場主體以這種會計信息作為決策依據，顯然會產生嚴重的不后果和資源配置的無效率，瓊民源事件、紅光事件、鄭百文等諸多上市公司已經為我們做了注釋。由此治理會計信息失真問題一直是社會各方所關注的焦點之一，本文試圖從獨立審計、資本市場監管（屬于外部監督）與會計信息失真的關系來談一點粗淺的看法。經理層控制的自利型會計信息粉飾，尤其是當然地違反有關會計制度的會計信息粉飾行為（造假與欺詐等會計信息失真問題），是本文有所側重的立論對象，其表現特點是給公司的投資者尤其是中小投資者帶來了利益侵害，耗散了資本市場資源配置的效率。
一、我們對獨立審計賦予了什么作用？
獨立審計的基本功能是對公司的財務報告進行鑒證。獨立審計的作用可以體現在以下三個方面：第一，鑒證審計對資本市場主體進行了過濾，提高了市場主體質量。驗資審計和證券市場上市前審計對市場主體的“準入資格”進行了審查，防止了會導致市場秩序混亂的不合格主體進入市場，有利于市場經濟和資本市場的穩定。第二，鑒證審計對市場主體的信息進行了過濾，提高了信息可靠程度，即經濟鑒證作用。審計后的信息為社會投資者進行投資選擇提供了決策依據，有利于維護投資者利益。同時，投資者的決策選擇會影響資本的流向，從而對資本市場中的資本進行了再配置，進一步導致了社會資源的再配置，優化了社會經濟資源，維護了市場經濟秩序。 第三，CPA的鑒證尤其是財務報告鑒證有利于監管部門進行市場監管。這主要表現在CPA 的鑒證意見為政府監管機構提供了監管線索。以我國的年報審計為例，政府監管部門對相當部分上市公司的違規行為的懲罰，就是監管機構了CPA審計出具的非無保留意見，從而進一步挖掘出了上市公司的違法違規行為，并做出了相應處罰。這顯然有利于規范市場主體行為和整頓資本市場秩序。
二、我們對資本市場監管的期望
資本市場監管者是資本市場里的最高權威，維護資本市場的效率和保護投資者利益是我們對它的一般期望。
1.維護資本市場的效率 資本市場（本文主要是指證券資本市場）是對資本資源進行再配置的場所，進而對社會資源進行再配置，這是資本市場的一個基本功能。資本市場的資本配置有著巨大的經濟后果，根本原因在于資本資源的再配置引致了其它社會經濟資源（主要是生產資料和勞動力）的再配置，不同的資源配置則意味著不同的經濟效率。總之，資本市場與整個國民經濟是息息相關，休戚與共，當資本市場有效率時，就會優化社會資源的配置，促進社會經濟的良好發展；當資本市場是無效率或低效率時，則反之。問題是，怎樣保持資本市場的效率？當資本市場的主體——上市公司是以假騙市、“假行其道”時，我們又怎能奢望資本市場有效率？當公司做假，而進行經濟鑒證的獨立審計卻又是“見利忘義”、“同流合污”時，我們又怎能奢望資本市場有效率？很顯然，進行資本市場合理的監管是減少“假”出現的良好手段 。通過資本市場的監管，以維護市場的公開、公平和公正，維護資本市場應有的秩序，從而為提高資本市場的效率改善市場環境。
資本市場監管者維護資本市場效率或曰維護市場的“三公”原則重要的一方面是通過“打假”和懲戒違規者來實現的。親歷恭為地查處和以獨立審計報告為線索是進行“打假”的兩大方面。要維護資本市場的效率，還在于將違規者繩之以法，以警當世和后世，通過足夠的懲戒來提高違規者和潛在違規者的違規成本。顯然這主要地是依賴于資本市場監管者。
2.保護（中小）投資者 保護中小投資者其實也可以體現在維護資本市場的“三公”原則之中，本文單獨加以討論，是在于當資本市場出現“假得以行其道”的時候，更容易受到利益侵害的便是中小投資者。在目前的資本市場環境下，不乏眾多的“執著的”“尋租者”，所以完全地將資本市場運行交諸市場自身時，“陽光交易”的市場里可能會有太多的“黑暗”。譬如，中國之所以一開始沒有實行上市“注冊制”，重要的一個原因便是中國的獨立審計實際上還不夠“獨立”（客觀、公正） ，還不足以勝任對資本市場的經濟監督責任，而中國的（中小）投資者卻又不夠成熟，難以保護自己，實行“審查制”和“核準制” 的本意便是為了控制上市公司的質量，防止出現公司舞弊而事務所又同流合污以侵害投資者的行為。
三、獨立審計·資本市場監管與會計信息失真
公司管理當局（經理）是否違規，進行制度違犯和對委托人的違約，即是否進行會計造假，我們可以用一個約束函數模型加以：N=F（p，c，e）。N代表經理的制度違犯與違約數量，p代表經理在制度違犯和違約后被發現的可能性，c代表被發現后的懲罰或經理人付出的“成本”（制度違犯成本和違約成本，姑且統稱為違規成本） ，e代表剩余項。很顯然，N主要取決于p和c，并且N是p和c的凹函數，即p越大、c越大，則N會越小。p的取值主要由獨立審計來實現（當然還可以有其它方式實現，如監管部門的獨立查處），c的取值在于資本市場的監管者確立的具有效力的制度違犯和違約懲處力度。總之，獨立審計和資本市場監管的恰當配合，為公司管理當局施加了一個強有力的外在約束，減少了公司管理當局進行會計信息粉飾的可能性。
下面我們來進一步來討論一下獨立審計和資本市場監管問題。
1.獨立審計
當獨立審計在鑒證方面，表現得獨立（客觀、公正）時，那么獨立審計便為公司的投資者提供了一個良好的監督經理的“武器”，投資者根據鑒證后的財務報告進行經濟決策（如，是否更換經理、是否采用“用腳投票”），并且還考慮是否對經理的欺騙與欺詐行為進行訴訟懲罰，因此經理礙于獨立審計的“經濟警察”作用，將考慮對自己的行為是否進行約束，是“偷懶與欺騙”，還是“努力與誠實”。
對于獨立審計而言，它是決定p的主要因素，這取決于會計師事務所是否有著良好的執業質量。事務所的執業質量取決于事務所的執業能力和執業的獨立性 ，而目前上市公司會計信息粉飾問題之所以未能發現，并不是因為會計師事務所的執業能力太差了，往往是它的獨立性太弱了，這表現在事務所的鑒證業務方面不能夠獨立、客觀、公正地進行會計報表審計。紅光事件、百文黑幕又說明了什么？以鄭百文為例，正如有人說：“……它是上市造假，績優也是造假，‘國企改革的一面旗幟’也是蒙來的……明明是一堆‘垃圾’……” ，可還是“過五關，斬六將”，在股市逍遙恁長時間；當危機爆發，黑幕掀開，卻也遲遲得不到應有的處罰。上市公司以造假居然可以混入資本市場，并可在資本市場混跡多年，不僅是導致資本市場的無效率、低效率，而且更是讓人對資本市場的“經濟警察”——注冊會計師又還有多少信心？不合格的公司得以混入和混跡于資本市場，除了公司、地方政府和監管者的原因外，注冊會計師是不是關鍵的原因所在？——為了“利”而放棄了職業道德操守，為了“利”而違背了“經濟警察”獨立、客觀、公正的經濟鑒證責任。
要提高審計質量，關鍵在于提高注冊師的獨立性，那么怎樣增強事務所的獨立性？我們認為，可以從三個方面加以著手：職業道德操守、事務所的規模化和違規成本。
（1）職業道德操守 職業道德操守是注冊會計師的一種內在道德素質修為，當在資本市場里進行執業的注冊會計師有著良好的職業道德操守時，顯然能夠增加獨立審計的獨立性，但由于注冊會計師的職業道德操守塑造的因素太多，主觀性太強，本文在此不做過多討論。
（2）事務所的規模化 事務所的規模化可以大大增強事務所的執業獨立性我們知道，不同的審計意見帶給客戶管理當局的壓力是不一樣的，一般（有的）客戶管理當局并不喜歡事務所根據的實際情況來出具非標準無保留意見，管理當局為了他們自己的利益往往要求事務所出具他們所希望的審計意見，若事務所不愿配合，便動輒以更換事務所相要挾——即“購買”審計意見，事務所這時便會遇到巨大的來自于客戶管理當局的壓力：是堅持公正和獨立？還是為了不喪失“準租金” 而順從管理當局？事務所面臨著兩難選擇。當事務所實現一定的規模化以后，事務所便會有更大的動機——為了維持自己的聲譽而堅持獨立和公正。因為當事務所是規模化經營的時候，一方面不配合某一個審計委托人而產生的租金損失將不足以對事務所構成威脅；另外一方面，順從管理當局反而會因小失大，聲譽的受損會使事務所得不償失。
（3）事務所（注冊會計師）違規成本 事務所（注冊會計師）也有自身的效用函數，進行違規的成本與效用權衡。我們可以認為事務所的違規成本來自于兩個方面：其一是資本市場。首先“時間（或許）能夠解決一切”，當初的違規最后可能會得以發現和公開，如瓊民源事件、紅光事件等其中黑幕的最終揭開將做假的事務所也暴露了出來。資本市場對違規的事務所將缺乏信任，而且資本市場和會計市場的優勝劣汰也會對違規事務所進行懲罰，如導致事務所的客戶喪失 、受害投資者的訴訟。其二是監管者對事務所的懲罰。資本市場的監管者對違規事務所給予足夠的懲罰，形成懲戒效應，使事務所不再（不可）輕易“犯規”、 不可能再“犯規”。在此，我們有必要引用一個博弈論的經典模型——“小偷與守衛” 來說明一下對違規事務所的懲罰可以得到的良好效果。我們可以把作弊的公司比做“小偷”，而將執行獨立審計的事務所比做“守衛”。從“小偷與守衛”的博弈模型中，我們得到了如下其啟示：加重對守衛的懲罰在短期中的效果是使守衛真正盡職，而在長期中則起到了抑制盜竊（本處可理解為公司做假）的作用。由此看來，是否給予事務所（注冊會計師）的合理的足夠的懲罰對防止會計信息失真有著積極的影響。
2.資本市場的監管者
資本市場的監管者對經理和事務所的違規與否有著巨大的影響。首先，經理是否進行會計信息粉飾還在于實施這種行為是否會受到資本市場監管力量的懲罰，這積極地影響到經理的違規成本。公司管理當局進行會計信息粉飾實際上是對會計制度的一種違犯，是對委托人的一種違約。為了減少經理人的制度違犯與違約，對其約束的另外一個組成部分在于要對其進行強制性監管，若經理人進行制度違犯與違約便對其給予應有的懲罰，使制度違犯者和違約者得不償失。很顯然，讓經理人提高制度違犯成本和違約成本，才能有效地防止經理存在僥幸的心理去進行制度違犯和違約。其次，資本市場監管者對事務所實施的懲罰積極地影響到獨立審計的獨立性，并進而影響到公司管理當局的造假行為（會計信息的失真）。
顯然，資本市場的監管者要發揮它的積極作用，關鍵在于公正嚴明地執行監管責任。如果上市公司和事務所（注冊會計師）的違法違規操作得不到應有的懲罰，又讓人對資本市場監管者的“天下為公”有多少信心？
四、結語
影響上市公司會計信息失真的因素雖然可能很多，但總可以歸類于企業內部原因（如產權因素、經理報酬契約因素等）和企業外部原因（除獨立審計、資本市場監管外，還有資本市場自身的約束作用、會計制度的優化等），但就企業外部因素而言，獨立審計和資本市場監管不能不說是兩個非常關鍵而且有相互聯系的因素。由于資本時市場建設的近10年來的成果還只能算是“袖珍型資本市場” 或“一般資本市場”，在諸多影響會計信息失真的因素中，除獨立審計與資本市場的監管外，其它大多數因素要發揮積極的作用，都不是一蹴而就的，需要資本市場的進一步和完善。隨著我市場經濟和資本市場的深入發展，根據資本市場的發展，我國資本市場也必定向“規模資本市場” 邁進，而且我國已經開始處于向“規模化資本市場”的過渡時期。但是在我國資本市場過渡為規模資本市場之前，更注重外部監督，看來是比較合理的。因為，獨立審計和資本市場的監管發揮作用是最直接的和最明顯的。
注釋：
主要：
1張維迎.博弈論與信息經濟學.上海：上海三聯出版社，1996
2謝識予，經濟博奕論.上海：復旦大學出版社，1997 ：77
3譚勁松等.會計信息失真的經濟學思考，1999年會計學會“中國特色的會計與體系研討會”提交論文
4瓦茨，齊默爾曼.實證會計理論.大連：東北財經大學出版社，1999
論文摘要：當前，審計舞弊的出現與公司外部治理結構的不健全有直接聯系。從對公司外部治理的角度出發，論證了公司治理結構與獨立審計的關系，并對當前獨立審計違背德的現狀，從公司外部治理角度提出了構建與現代公司治理結構預期相適應的獨立審計的措施。
1 從公司外部治理角度研究獨立審計的違背
1.1 獨立審計的損害因素分析：
筆者認為，獨立審計的損害因素主要包括以下幾類：
第一、被審計單位的阻力。審計單位為了自己的局部利益，會干擾審計工作順利進行。
第二、利益誘惑。利益誘惑手段往往會使審計師放棄客觀公正的審計立場。
第三、關系的壓力。當審計師與被審計單位存在某種親密關系時，很可能會損害審計的獨立性。
第四、自我復核。某些審計師兼容多項服務，進行自我復核。
第五、審計資源的短缺。法律進行監管的限制，往往會在法律上留下許多監督的真空地帶，使審計師有違規的傾向。 審計合謀是指師與被審計人串通，采用不正當手段向審計委托人尋租以謀取利益的現象。其原因如下： 第一、對公司層的違規處罰力度不夠，我國法律對管理層的處罰力度偏輕，與通過違規獲取的暴利相比，管理層傾向于選擇較小的法律風險獲得較大的收益。
第二、處罰的時間相對滯后。由于處罰時間的滯后，使得對象在此期間內有了很大的活動空間，使法律的震懾力大打折扣。
第三、訴訟高，民事責任條款欠缺。目前我國的法律體系對違法方面民事責任的規制還不是很全面。而且由于訴訟成本過高，很多對審計師的民事責任追究不強。
第四、對中介追究不力，執法不嚴。 資本市場的不健全和缺乏一套完整的職業經理人評估機制，通過市場選擇經營者的可能性較小。 我國的審計屬于政府主導型模式。中央政府一方面要求加強監管力度，優化資源配置。另一方面，又要求地方政府出業績。而地方政府的業績往往出在企業身上以此來帶動地方經濟的繁榮。那么有些地方政府就會非但不對其進行監管，反而縱容公司的造假行為。 獨立于股東或者（外部人）的經理人員掌握了企業實際控制權，使得審計委托關系嚴重失衡，審計難以保證應有的獨立性，為審計合謀提供了空間。
2 獨立審計問題的治理對策——基于公司外部治理角度
2.1 與公司外部治理有關的對策
第一、加強市場監管。
公司治理結構完善與否的一個評價標準就是能夠確保委托人的權益不被侵害和濫用。具體到屬于公司外部治理結構，就是資產所有者或其代表如何選擇、監控、激勵管理當局和審計師，使管理當局保持誠實，審計師進行獨立執業，避免二者的合謀行為。為此，必須做到：
(1)形成和完善經理人市場機制。
形成市場經濟發展要求、保證公司治理規范的人才基礎，對現有公司管理人形成人才競爭壓力。
(2)規范師的聘任、收費標準及服務范圍。
審計師的聘任應該由資產所有者或者其代表來進行；對與審計師的服務范圍，應從上加以明確規定。因此，可以建立由國家主導在企業外部培育一個有效的資本、經理人市場和產品市場的有效運作機制。由國家通過立法形式保護委托人和公眾的利益，則尤為迫切。
(3)實行師聲譽與個人財富相掛鉤機制。
在信息不對稱的情況下，劣質審計師會逐漸把優質審計師驅逐出審計市場。為了規避信息不對稱帶來的這種現象，實行注冊會計師聲譽與個人財富相掛鉤機制就顯得尤為必要。因此，應該讓注冊會計師認識到審計合謀行為會通過會計師聲譽的降低而使其利益受損，即使是一次審計合謀行為，都會導致其聲譽的急劇下降。而且在其恢復執業資格的時候，其名譽也是很難以挽回的。在會計職業界，應該加大信息的流通性，以市場和社會的監督來保障審計結果的真實性。
就個人財富而言，可以采用注冊會計師私人財富作為信用抵押的方式。在審計合謀行為中的審計師方，作為事后連帶責任的當事人，抵押的私人財富可以實現對利益受損方的最大限度的有效賠償。而同時，審計委托方與社會公眾會更加可能地選擇并且信任已將私人財富作抵押的審計方。另一方面，一旦將個人的私人財產作為抵押，審計師的個人財產所有權就會處于一種不明確的狀態之中，這種喪失財產的威脅感會驅使審計師拒絕與當局的審計合謀行為，恪盡職守履行契約義務，才能獲得更有價值的長期收益。
第二、規范審計建設。
有效的公司治理結構標準包括：對企業經營管理層的法律制約。從法律法規上明確規定：負責人向證監會提交的公司定期報告中的內容和真實準確性提供保證，確保報告不存在有關事實的虛假情況、遺漏或誤導。如果提供虛假報告，將追究其法律責任，在制度上而不是在約束上強化公司治理結構。政府部門應對不按規定如實披露會計信息的公司以及違規的注冊會計師事物所應予以嚴懲，做到依法管理。
代表社會公眾利益的政府監管機構對審計師能否保持獨立性有重大影響。為維護社會公眾利益和者的決心，政府監管機構必須對不能保持獨立性的審計師和負有相應責任的事務處進行懲處。由于所處的特殊地位，特別是在目前我國公司治理機制普遍效率不高的情況下，政府監管機構對違規審計師和事務所的查處力度，對審計工作能否保持獨立性和避免審計合謀有直接的影響。
2.2 其它相關措施
2.2.1 專業素質和道德修養
審計合謀除了有主觀因素利益驅動之外，職業判斷的水平也是導致合謀的原因之一。的發展特性，使得會計準則的制定與審計實際業務的發展相對滯后。對于沒有準則可循的審計業務，注冊會計師的專業判斷能力就會發揮很大的作用。而這種能力的發揮是建立在獨立審計執業人員較強的認知能力和識別能力的基礎上的。這樣，才能快速的偵察出被審計單位的不當的行為。要使注冊會計師具有迅速地執業反映能力，可以要求他們經常參加定期培訓，進行知識更新，不斷提高自身的職業素養與道德水平。
2.2.2行業自律
加強注冊會計師隊伍建設，改變會計師事務所的組織形式，使其承擔無限責任，維護其獨立性，加強注冊會計師的行業自律。
在現實工作中，公司治理結構不合理反映出的問題會集中在公司財務中，公司財務的真實性是衡量公司治理效果的必要條件。要禁止上市公司獨立審計師同時向該上市公司提供包括保管財務數據、設計和執行財務信息制度、資產評估或估價服務、核數服務、內部審計、商業或人事管理咨詢、經紀或投資業務、與審計無關的法律或其他專業服務等非審計的服務業務，以保證審計工作的獨立性。
